一、基本案情
2019年11月，银川市某稽查局对宁夏某企业服务有限公司作出[2019]33216号《税务处理决定书》，该企业服务公司申请了行政复议，国家税务总局宁夏回族自治区税务局复议认为该稽查局的处理决定遗漏了其他违法事实的处理，属于程序违法，撤销了该税务处理决定，要求重新作出处理。该企业服务公司认为该复议决定不仅变相维持了原税务处理决定，还增加了公司的税务负担，遂对上述行政处理决定及复议决定依法提起了行政诉讼。
在行政诉讼审理期间，该稽查局又重新作出了[2020]23号《税务处理决定书》，该企业服务公司认为23号税务处理决定认定事实不清，且超期作出。向法院提起了诉讼，请求法院撤销该稽查局作出的23号《税务处理决定书》。
二、争议焦点
该企业服务公司提起的本案诉讼是否属于先申请行政复议，不能直接向人民法院提起行政诉讼的行政复议前置的情形？
三、法院判决
法院经审理认为，稽查局对该企业服务公司重新作出的23号税务处理决定包含补缴税款，追缴已退税款，未退税款不再办理、多缴税款予以退税四项内容。其中追缴已退税款，未退税款不再办理、多缴税款予以退税三项处理决定是新作出的税务决定，属于《税务行政复议规则》第十四条第(一)项规定的范围，根据《税务行政复议规则》第三十三条第一款的规定，该企业服务公司对该23号税务处理决定不服的，应适用复议前置程序。根据《中华人民共和国税收征收管理法》和《税务行政复议规则》的规定，对23号税务处理决定不服，依法应先行申请行政复议，未先行申请行政复议，直接向法院提起本案行政诉讼，不符合法律规定。遂驳回了该公司的起诉。
四、律师说法
北京市盈科（郑州）律师事务所吴建华律师提示，行政复议前置是指行政相对人对法律、法规规定的特定具体行政行为不服的情况下，在寻求法律救济途径时，应当先选择向行政复议机关申请行政复议，而不能直接向人民法院提起行政诉讼。行政复议前置规定了行政相对人必须先进行行政复议,才可以提起行政诉讼，一定程度上限制了行政相对人的选择权,所以行政复议前置必须有法律的明确规定。
《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。
《税务行政复议规则》第三十三条第一款规定，申请人对本规则第十四条第（一）项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。
而该规则第十四条第（一）项规定的是“征税行为，包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税、退税、抵扣税款、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点和税款征收方式等具体行政行为，征收税款、加收滞纳金，扣缴义务人、受税务机关委托的单位和个人作出的代扣代缴、代收代缴、代征行为等。”
由此可见，并非所有的税务行政争议都是行政复议前置的，根据上述规定，税务行政复议前置的情形是“征税行为”。当然，实务中，不同的判决也有不同的看法，《税务行政复议规则》第八十一条第二款规定的，公民、法人或者其他组织对被申请人重新作出的具体行政行为不服，可以依法申请行政复议，或者提起行政诉讼。有判决据此认为，税务机关重新作出的具体行政行为，可以突破行政复议前置的壁垒。
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