关于税金及附加的核算及税务处理的问题探讨

2019年10月7日在王晓辉律师发起的中国TOP财税业务交流群中讨论了税金及附加的核算及税务处理问题，笔者认为具有一定代表性，特总结分享给大家。

一、 税金及附加的核算

税金及附加的核算需要遵循会计制度或者会计准则，按照营改增前后大致可以分为两个阶段，营改增后最大变化是将原来在管理费用中核算的房产税、土地使用税、车船税和印花税计入税金及附加科目。具体如下：

二、税金及附加在土地增值税清算中的处理

按照《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第五款规定，与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。从暂行条例上可以看出土地增值税清算中可以扣除的有营业税、城建税、印花税以及教育费附加四项，但是在实务中出现了两种特殊情况，一种在开发项目清算中，一种在二手房销售中，前一种是对实施条例进行裁减，取消了印花税，后一种是实施条例进行了扩展，增加了契税。

1、开发项目土地增值税清算

按照《土地增值税清算鉴证业务规则》第二十七条规定及土地增值税清算主表中16、17、18、19四行中列明了可以扣除的与转让房地产有关的税金等仅包括营业税、城市维护建设税、教育费附加三项，删减了印花税。（见下表）。

由于清算表格仅仅提到上述三项税金及附加扣除项，在实务中对于地方教育费附加能否并入教育费附加没有明确规定，笔者认为地方教育费附加与教育费附加无本质区别，应该在土地增值税清算中扣除。

2、二手房销售土地增值税清算

按照财税2006年21号文件第二条规定，对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。因此，二手房销售与转让房地产有关的税金增加一项契税。

三、 其他探讨事项

1、地产开发企业缴纳的土地出让合同印花税能否计入土地成本？群内其他老师有不同意见，认为应该计入土地成本，笔者认为怎么记账是一个核算问题，核算问题应该遵从会计制度和准则，按照财会2016年22号文件，会计记账只能计入“税金及附加”科目进行核算；

2、地产开发企业缴纳的土地出让金合同印花税能否在土地增值税清算时计入取得土地成本做为可扣除项目扣除？群内老师引用了天津市地方税务局公告2015年第9号第二条，房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税及签订《土地出让合同》所缴纳的印花税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。需要声明的是天津市地方税务局公告2016年第25号对这个文件已经废止，同时第六条对与转让房地产开发项目有关税金的扣除问题的规定与鉴证准则保持了一致。因此，笔者认为地产开发企业缴纳的土地出让金合同印花税不能计入土地成本作为可扣除项目在土地增值税清算时扣除。