第二章 运营期特殊业务

第一节 折扣

一、商业折扣、现金折扣、销售折让概述

（一）国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函

〔2008〕875号）第（五）条规定如下：

1. 商业折扣：企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

比如：

企业为了扩大销售、占领市场，对于批发商往给予商业折扣，采用销量越多、价格越低的促销策略，也就是我们通常所说的“薄利多销”如：

购买5件，销售价格折扣10%；

购买10件，销售价格折扣20%等。

商业折扣的特点是折扣在实现销售的同时发生，也被称为“现时折扣”。

1. 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

现金折扣的表示方式现金折扣的表示方式为：

2/10，1/20,N/30......。

例如，A公司向B公司出售商品100000元，付款条件为2/10，1/30,N/60，

表示如果B公司在10日内付款，A公司给予2%的现金折扣，只须付98000元，如果在30天内付款，给予1%的现金折扣则须付99000元，其他情况下则需付全额款项。

1. 销售折让：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

厂家根据经销商年度销售业绩以及销售纪律的遵守情况等综合情况确定折

扣比例也属于销售折让。比如，饮料厂家为了控制市场销售价格避免窜货和价格混乱，日常基本上是要求经销商平价销售或小幅加价销售，年终后再根据业绩完成情况以及销售纪律遵守情况，再进行返利。

销售折让，也被叫做“售后折扣”。

二、商业折扣、现金折扣、销售折让的税会差异

1. 企业会计准则第14号——收入（财会[2017]22号）财政部2017年7月5日发布的新收入准则：

为了适应社会主义市场经济发展需要，规范收入的会计处理，提高会计信息质量，根据《企业会计准则——基本准则》，我部对《企业会计准则第14号—— 收入》进行了修订，现予印发。现就做好该准则实施工作通知如下：

在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业

会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1 日起施行。同时，允许企业提前执行。执行本准则的企业，不再执行我部于2006 年2月15日印发的……《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第 15号——建造合同》，以及我部于2006年10月30日印发的……《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南》。

1. 新旧收入准则关于折扣会计处理的差异

1. 原《企业会计准则第14号——收入（2006）》关于现金折扣的规定：销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。

现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

《企业会计准则讲解2010》，企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣

除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。

【结论】在原收入准则下，现金折扣不冲减收入，计入财务费用，与企业所得税的规定是一致的，不存在税会差异。

1. 《企业会计准则第14号——收入（2018）》关于现金折扣的规定：企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。
2. 交易价格交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。

合同标价并不一定代表交易价格，企业应当根据合同条款，并结合以往的习惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价以及应付客户对价等因素的影响，并应当假定将按照现有合同的约定向客户转移商品，且该合同不会被取消、续约或变更。

1. 可变对价：企业与客户的合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、奖励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。

合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。

3. 2020年12月11日，财政部会计司发布《收入准则实施问答题》关于现金折扣的规定：

问：企业在执行《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2017〕22号）时，对于给予客户的现金折扣应当如何进行会计处理？

答：企业在销售商品时给予客户的现金折扣，应当按照《企业会计准则第

14号——收入》（财会〔2017〕22号）中关于可变对价的相关规定进行会计处理。

【结论】在销售实现、确认收入时，因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、奖励措施、业绩奖金、索赔、现金折扣等因素而导致的售后折扣，折扣金额是不能确定的，因此售后折扣就成了新收入准则中的“可变对价”。

依据上述规定可知，可变对价，应纳入负债进行会计处理、不确认收入。即现金折扣、销售折让等应该冲减销售收入，通常发生在以赊销方式销售货物及提供劳务的交易之中，核算时现金折扣应计入“预计负债”会计科目。（三）会计处理案例

【案例1】2×21 年 1 月 1 日，甲公司与乙公司签订合同，向其销售 A 产品。 合同约定，当乙公司在 2×21 年的采购量不超过 2000 件时，每件产品的价格为 80 元，当乙公司在 2×21 年的采购量超过 2 000 件时，每件产品的价格为 70 元。

乙公司在第一季度的采购量为 150 件，甲公司预计乙公司全年的采购量不会超过 2 000 件。2×21 年 4 月，乙公司因完成产能升级而增加了原材料的采购量，第二 季度共向甲公司采购 A 产品 1000 件，甲公司预计乙公司全年的采购量将超过 2000 件，因此全年采购量适用的产品单价均将调整为 70 元。

【解析】本例中，2×21 年第一季度，甲公司根据以往经验估计乙公司全年的采购量将不会超过 2 000 件，甲公司按照 80 元的单价确认收入，满足在不确定性消除之后（即乙公司全年的采购量确定之后），累计已确认的收入将极可能不会发生重大转回的要求，因此，甲公司在第一季度确认的收入金额为 12 000 元（80×150）。

2×21 年第二季度，甲公司对交易价格进行重新估计，由于预计乙公司全年的采购量将超过 2 000 件，按照 70 元的单价确认收入，才满足极可能不会导致累计已确认的收入发生重大转回的要求。

因此，甲公司在第二季度确认收入 68 500 元。

[70×（1 000 150）-12 000]

【案例2】 甲公司与客户签订合同，向其销售A、B、C 三种产品，合同总

价款为120万元，这三种产品构成3个单项履约义务。企业经常单独出售A 产品，其可直接观察的单独售价为50万元；B产品和C 产品的单独售价不可直接观察，企业采用市场调整法估计B产品的单独售价为25万元，采用成本加成法估计C产品的单独售价为75万元。甲公司经常以50万元的价格单独销售A产品，并且经常将B产品和G 产品组合在一起以70万元的价格销售。假定上述价格均不包含增值税。

【解析】本例中，这三种产品的单独售价合计为150万元，而该合同的价格为120万元，因此该合同的折扣为30 万元。由于甲公司经常将B 产品和C产品组合在一起以70 万元的价格销售，该价格与其单独售价的差额为30万元，与该合同的折扣一致，而A产品单独销售的价格与其单独售价一致，证明该合同的折扣仅应归属于B产品和C产品。

因此，在该合同下，分摊至A产品的交易价格为50万元，分摊至B产品和 C产品的交易价格合计为70万元，甲公司应当进一步按照B产品和C产品的单独售价的相对比例将该价格在二者之间进行分摊。产品分摊的交易价格分别为：

A 产 品 为 5 0 万元，

B 产品为 17.5 万 元 （25%x 7 0 ）,

C 产品为 52.5 万 元 （75 %x 7 0 ）。

（四）商业折扣、现金折扣、销售折让的税会差异

1. 商业折扣（现时折扣）

1. 《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发[1993]154号）第二条第（二）项规定：

纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

1. 国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知国税函

〔2010〕56号

纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注” 栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。

【小结】商业折扣（现时折扣）的税会差异就是会计和税务在对待“实质” 与“形式”的差异。

会计处理时遵从“实质重于形式”，不需要过问商业折扣是否在同一张发票上开具的问题。

税务处理遵从税收法定原则，税法既然规定了商业折扣必须开具在同一张发

票上，那就必须要有这个形式，否则即便实质上属于商业折扣也不能在税前扣除。

2. 现金折扣

企业所得税规定现金折扣不冲减收入，计入财务费用。

因此，在实现销售货物的当年汇算清缴时， 存在税会差异。

现金折扣部分须调增应纳税所得额（调增收入）；在实际发生现金折扣的年度汇算清缴时须调减应纳税所得额（调增财务费用）

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。

企业发生的财务费用，在 “财务费用”科目核算，并 在 “财务费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“财务费用”科目的余额结转“本年利润”科目后无余额。

应付账款一般按应付金额入账，而不按到期应付金额的现值入账。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现金折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金额的总值（即不扣除折扣）记账。

在这种方法下，应按发票上记载的全部应付金额，

借记有关科目，贷记 “应付账款”科目；获得的现金折扣冲减财务费用：借记 “应付账款”，贷记 “财务费用”。

3. 销售折让

1. 国税函〔2008〕875号：

企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

1. 国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知国税函〔2006〕1279号

纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

【小结】

会计上确认的售后折扣，由于在没有实际发生前，金额是不确定的，且没有

“实际发生”，根据《企业所得税法》第八条规定，也不得税前扣除。

实际发生时，按税法规定开具了红字发票的可以冲减收入；如果没有开具红字，而是直接以现金进行返利的，不得税前扣除；如果是实物进行折扣，实物需要视同销售确认应税收入。