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适用第二十二号准则减值的资产

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》主要规范金融资产的减值，比如银行的贷款和垫款、（摊余成本计量的）债权投资、其他债权投资、应收账款、租赁应收款。合同资产也按这个准则计提减值。

这些东西减值走的报表项目就不是前面所说的“资产减值损失”了，而是“信用减值损失”。

交易性金融资产不存在减值的问题，公允价值是多少，就在报表上写多少，因为它的价值已经通过公允价值反映。

这里来闲扯一句，划分为“交易性金融资产”的股权和划分为“长期股权投资”的股权其实是同一个东西，它们都是公司股权，但是由于“长期股权投资”是按照前面所说的第八号准则来计提减值，所以在现行的会计准则体系下，无论持有的是不是上市公司股权，“长期股权投资”都不算“金融资产”，不受金融准则的规范。会计准则里面确实有很多这种云山雾绕的奇怪细节。

现在的金融资产减值都按照“预期信用损失法”执行，也就是和初始确认时比较金融资产的风险，如果风险上升，且预期未来会出问题，就可以减值。

以前是“已发生损失确认减值损失”，要真的出了问题才能减值，其实现在这个版本给了更大的可操纵性。

这个“预期”使用的基本方法和第八号准则一样，也是对未来现金流进行一本正经的臆测，然后求一个数学期望。只不过二十二号准则把减值划分的更详细，把减值过程划分为了三个阶段。

所以最近几年的报表里会有个这种东西：

三阶段的含义是：

第一阶段：和刚刚确认资产比起来，感觉资产的风险没怎么上升，未来12个月的现金流不会出问题。

第二阶段：和刚刚确认资产比起来，这个资产的风险已经显著增加了，需要认真考虑是否减值。

第三阶段：信用减值真的发生了。

因此可以看到，随着阶段的提高，减值准备计提的比例也在逐渐加大。

下面就以平常碰到比较多的两种金融资产（“应收账款”、“贷款和垫款”）来写减值。

应收账款的减值：

假设A公司今年年初出售了自己的商品，成本100万，售价500万，卖了之后变成应收账款。今年3月计提了10%坏账准备：

A公司年中发现，其中有5%（25万）收不回来，于是核销了25万应收账款；

到年末发现50%（250万）都无法收回，于是只能补提减值再核销，报表如下：

“其中”里面写的东西就是在附注里面看到的这张表：

假设第二年，客户突然找到了接盘侠，核销掉的250万中收回了100万，此时冲回100万原值和坏账准备，再把应收账款变成现金。

有没有发现这个步骤其实不影响利润表，而且原值没了，坏账准备100万还遗留在账上。

这笔遗留的坏账准备并不一定也需要冲回，因为这取决于剩下的其他应收账款需不需要那么多减值。

比如公司下年度实现营业收入2000万，成为2000万应收账款，按照10%提减值就是200万，现在账上的100万显然是不够的，公司此时反而需要计提更多的减值，同时影响“信用减值损失”。

贷款和垫款的减值：

如果看懂了前面应收账款的减值处理，会发现贷款减值是一样的，只是换一个科目名称而已，而且银行会写清楚今年核销了多少/收回了多少，这张表是银行报表阅读的重点内容之一：

假设B银行今年年初发放贷款500亿。今年3月计提了10%贷款减值准备，（为了简化，不考虑摊余成本的计算问题）：

B银行4月核销了25亿贷款；

年中发现50%（250亿）都无法收回，还是一样的补提减值再核销；

到年末客户突然找到了接盘侠，核销掉的250亿中收回了100亿，报表如下：

在报表披露时，银行会把核销的数字、核销已收回的金额写在附注里，应收账款不会。所以贷款的附注看起来比应收账款复杂，其实核算流程实质上完全一样。

把上述这个案例写进贷款损失准备的附注那就长这样：

我一开始学会读报表的时候比较困惑，为什么收回已核销贷款后，减值准备是增加的？后来接触过借贷记账法之后才知道，是把核销时影响的两个会计科目 同时冲回相应数额所导致的。

金融资产通过预期提减值，税法也是不认可的，税法只能实际发生损失时扣除。所以上述所有预期提出来的减值，都会影响递延所得税和所得税费用。所以无论是银行还是普通企业，递延所得税附注对此都有披露：

以上述B银行的例子为例来编制递延所得税的报表：

和上一篇文章举的例子一样，递延所得税资产本期“发生额”，影响利润表的本期的“所得税费用”。

因为利润表所得税费用=当期实际缴纳所得税 递延所得税负债发生额-递延所得税资产发生额。

所以说，可以通过看递延所得税来间接佐证银行计提减值的情况，如果其拨备总额远超监管指标，而且还在不断增长，那正常情况下可以看到 与之关联的递延所得税资产同步变大。