第十二章 政府补助
考情分析：以客观题为主，主观题常与固定资产更新改造、无形资产研发、收入等结合。
一、政府补助的概述
（一）定义
企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。
（二）主要形式
政府对企业的无偿拨款、税收返还、财政贴息，无偿给予非货币性资产。
提示：（1）直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额不属于政府补助。（资产没有直接转移）
（2）增值税出口退税不属于政府补助。（收回垫付的进项税）
（三）特征
1、来源于政府的经济资源
对企业收到的来源于其他方的补助，如有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只是起到代收代付的作用，属于政府补助。（实质重于形式）
2、无偿
企业取得来源于政府的经济资源，不需要向政府交付商品或服务等对价。政府作为企业所有者投入的资本、政府购买服务不属于政府补助。（需要支付对价，即有偿）
提示：企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供劳务等活动密切相关，且来源于政府的经济资源是企业商品或服务的对价或是对价的组成部分，应当按照收入准则的规定进行会计处理。
【例】丙企业是一家生产和销售重型机械的企业。为推动科技创新，丙企业所在地政府于2×21年8月向丙企业拨付了3000万元资金，要求丙企业将这笔资金用于技术改造项目研究，研究成果归丙企业享有。
要求：判断丙企业收到的3000万元资金是否属于政府补助，并说明理由。
答案：属于政府补助。理由：丙企业收到的3000万元资金用于研发支出，且研究成果归丙企业享有，具有无偿性。
【例】甲公司为新能源汽车整车生产销售企业，根据中央和地方执行的新能源汽车补贴标准计算，按每辆新能源轿车售价13万元（其中补贴8万元），新能源客车售价100万元（其中补贴70万元）计算。2021年，甲公司新能源轿车销售量为4 000辆，新能源客车销售量为2 000辆，货款已经全部收到；每辆新能源轿车产品成本12万元，新能源客车产品成本80万元。
分析：补贴属于企业产品对价的组成部分，不属于政府补助，确认为收入。
借：银行存款 252 000
贷：主营业务收入 （4000×13＋2000×100）252 000
借：主营业务成本 （4000×12＋2000×80）208 000
贷：库存商品 208 000
【例】（2020年考题）2×19年12月，甲公司取得政府无偿拨付的技术改造资金100万元、增值税出口退税30万元、财政贴息50万元。不考虑其他因素，甲公司2×19年12月获得的政府补助金额为（ ）万元。
A.180 B.150 C.100 D.130
答案：B。政府补助金额＝100＋50＝150。增值税出口退税不属于政府补助。
【例】（2020年考题）下列各项中，企业应当作为政府补助进行会计处理的是（ ）。
A.对企业直接减征企业所得税 B.政府以出资者身份向企业投入资本
C.企业收到即征即退的增值税 D.企业收到增值税出口退税
答案：C。选项A，直接减征不属于政府补助；选项B，属于互惠性交易；选项D，属于收回垫付的进项税。
【例】（2019年考题）甲公司为执行政府绿色出行，给予乘公交乘客0.5元/乘次的票价优惠，公司少收入的票款由政府补贴。2×18年12月，甲公交公司实际收到乘客支付票款800万元。同时收到政府按乘次给予当月车票补贴200万元。不考虑其他因素，甲公司12月应确认的营业收入为（ ）万元。
A.600 B.200 C.1000 D.800
答案：C。甲公司收到的200万元政府补贴构成了乘车服务对价的组成部分，营业收入＝800＋200＝1000。
【例】（2018年考题）企业从政府取得的经济资源，如果和自身销售商品密切相关，且是企业商品对价的组成部分，不应作为政府补助进行会计处理。（ ）
答案：√
【例】（2017年考题）下列各项中，不属于企业获得的政府补助的是（ ）。
A.政府部门对企业银行贷款利息给予的补贴 B.政府部门无偿拨付给企业进行技术改造的专项资金
C.政府部门作为企业所有者投入的资本（有偿） D.政府部门先征后返的增值税
答案： C
【例】企业享受的下列税收优惠中，属于企业会计准则规定的政府补助的是（ ）。
A.增值税的出口退税 B.免征的企业所得税 C.减征的企业所得税 D.先征后返的企业所得税
答案：D。A属于收回垫付的进项税，B、C没有直接转移资产。
【例】下列各项中，应作为政府补助核算的是（ ）。
A.增值税直接减免 B.增值税即征即退 C.增值税出口退税 D.企业所得税加计扣除
答案：B
（四）分类
与资产相关的政府补助：政府补助形成固定资产或无形资产。
与收益相关的政府补助：政府补助用于补偿企业发生的成本费用或损失。
二、政府补助的会计处理
（一） 会计处理方法
1、总额法：确认政府补助时，将其全额一次或分次确认为收益。
2、净额法：确认政府补助时，将其冲减相关资产账面价值或成本费用。
（二）会计处理原则
1、企业应当根据经济业务的实质，判断某一类政府补助业务应当采用总额法还是净额法。
2、通常情况下，对同类或类似政府补助业务只能选用一种方法，同时，企业对该业务应当一贯地运用该方法，不得随意变更。
3、企业对某些补助只能采用一种方法。例如，对一般纳税人增值税即征即退只能采用总额法进行会计处理。
4、与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，总额法下计入其他收益或净额法下冲减成本费用；与企业日常活动无关的政府补助，总额法下计入营业外收入，净额法下计入营业外支出。
5、通常情况下，若政府补助补偿的成本费用是营业利润之中的项目，或该补助与日常销售等经营行为密切相关（如增值税即征即退），则认为该政府补助与日常活动相关。
6、企业选择总额法对与日常活动相关的政府补助进行会计处理的，应当增设“其他收益”科目（损益类科目）进行核算。
（三）与资产相关的政府补助（形成固定资产、无形资产）
1、先收到补助资金，再购建固定资产或无形资产
（1）总额法：先确认为递延收益，然后在开始对相关资产计提折旧或进行摊销时按照合理、系统的方法将递延收益分期计入当期收益（其他收益、营业外收入）。
（2）净额法：先确认为递延收益，然后在相关资产达到预定可使用状态或预定用途时将递延收益冲减相关资产的账面价值，并按照冲减后的账面价值和相关资产的预计使用寿命计提折旧或进行摊销。
2、先购建固定资产或无形资产，再收到补助资金
（1）总额法：先确认为递延收益，然后在相关资产的剩余使用寿命内按照合理、系统的方法将递延收益分期计入当期收益（其他收益、营业外收入）。
提示：相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置，尚未分摊的递延收益余额，应当一次性转入资产处置当期的损益，不再予以递延。
（2）净额法：先确认为递延收益，然后在取得补助时冲减相关资产的账面价值，并按照冲减后的账面价值和相关资产的剩余使用寿命计提折旧或进行摊销。
【例】（2020年考题）企业取得的与资产相关的政府补助，在总额法下应当在购进资产时冲减相关资产账面价值。（ ）
答案：×。先确认为递延收益，然后在相关资产使用寿命内分期转入其他收益等。
【例】甲公司新建厂房项目为当地政府的重点支持项目。2021年1月2日，甲公司收到政府拨款3000万元，用于补充厂房建设资金。2021年6月30日新建厂房完工达到预定可使用状态交付使用，成本12000万元，预计使用年限20年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。假定甲公司采用总额法核算该政府补助，并确定直线法为分摊政府补助的合理方法。
分析：2021年固定资产计提的折旧＝12000÷20÷12×6＝300；2021年递延收益分摊转为其他收益＝3000÷20÷12×6＝75。（当月增加当月不提）
【例】假定上例资产为无形资产。
分析：2021年无形资产计提的摊销＝12000÷20÷12×7＝350；2021年递延收益分摊转为其他收益＝3000÷20÷12×7＝87.5。（当月增加当月开始摊销）
【例】按照国家有关政策，企业购置环保设备可以申请补贴。以补偿其环保支出。甲公司于2×21年1月向政府有关部门提交了210万元的补助申请，作为对其购置环保设备的补贴。2×21年3月15日，甲公司收到政府补助210万元。2×21年4月20日乙公司购入不需要安装环保设备，实际成本为480万元，使用寿命10年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。2×29年4月，甲公司的这台设备发生毁损。不考虑增值税。假定直线法为分摊政府补助的合理方法。
总额法 | 净额法 |
（1）2×21年3月15日实际收到财政拨款 | |
借：银行存款 210 | 借：银行存款 210 |
（2）2×21年4月20日购入设备 | |
借：固定资产 480 | 借：固定资产 480 |
（3）自2×21年5月起，每个资产负债表日（月末）计提折旧，同时分摊递延收益（分摊递延收益只适用于总额法） | |
计提折旧（假设该设备用于污染物排放测试，折旧费用计入制造费用）： | 计提折旧（假设该设备用于污染物排放测试，折旧费用计入制造费用）： 净额法不需要分摊递延收益 |
（4）2×29年4月设备毁损，同时转销递延收益余额 （转销递延收益余额只适用于总额法） | |
设备毁损： 借：递延收益 （210－210÷10×8）42 | 设备毁损： |
提示：实务中，政府无偿给予企业长期非货币性资产，如无偿给予的土地使用权和天然起源的森林，应当按照公允价值或名义金额进行计量。以名义金额计量的政府补助，在取得时计入当期损益。
【例】（2018年考题）甲公司对政府补助采用总额法进行会计处理。其与政府补助相关的资料如下：
资料一：2017年4月1日，根据国家相关政策。甲公司向政府有关部门提交了购置A环保设备 的补贴申请。2017年5月20日，甲公司收到了政府补贴款12万元存入银行。
资料二：2017年6月20日，甲公司以银行存款60万元购入A环保设备并立即投入使用。预计使用年限为5年。预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
资料三：2018年6月30日，因自然灾害导致甲公司的A环保设备报废且无残值，相关政府补助无需退回。
本题不考虑增值税等相关税费及其他因素。
要求及答案：
（1）编制甲公司2017年5月20日收到政府补贴款的会计分录。
借：银行存款 12
贷：递延收益 12
（2）编制2017年购入设备的会计分录。
借：固定资产 60
贷：银行存款 60
（3）计算2017年7月份计提折旧的金额，并编制相关会计分录。
应计提的折旧＝60÷5÷12＝1
借：制造费用 1
贷：累计折旧 1
（4）计算2017年7月份应分摊的政府补助的金额，并编制相关会计分录。
应分摊的政府补助＝12÷5÷12＝0.2
借：递延收益 0.2
贷：其他收益 0.2
（5）编制2018年6月30日环保设备报废的分录。
借：固定资产清理 48
累计折旧 12（1×12）
贷：固定资产 60
借：递延收益 9.6（12－12÷5）
贷：固定资产清理 9.6
借：营业外支出 38.4
贷：固定资产清理 38.4（48－9.6）
【例】（2017年考题）与资产相关的政府补助的公允价值不能合理确定的，企业应以名义金额对其进行计量，并计入当期损益。（ ）
答案：√
【例】（2017年考题）企业取得的以名义金额计量的政府补助，应计入当期损益。（ ）
答案：√
【例】（2016年考题）2015年12月1日，甲公司为购置环保设备申请政府补助，当月获得财政拨款300万元，计入递延收益，交付使用后，2016年度，甲公司对设备计提折旧50万元计入管理费用，分摊递延收益30万元，不考虑其他因素，该事项对2016年度利润总额（营业利润）的影响金额（ ）万元（采用总额法）。
A.增加80 B.增加30 C.减少50 D.减少20
答案：D。利润总额＝其他收益（递延收益摊销额）30－管理费用（设备折旧额）50＝－20
【例】（2015年考题）2015年1月10日，甲公司收到专项财政拨款60万元，用以购买研发部门使用的某特种仪器。2015年6月20日，甲公司购入该仪器后立即投入使用。该仪器预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素，2015年度甲公司应确认的其他收益为（ ）万元（采用总额法）。（与固定资产计提折旧相同）
A.3 B.3.5 C.5.5 D.6
答案：A。其他收益=60÷10÷12×6=3
（四）与收益相关的政府补助（补偿成本费用、损失）
总额法：计入其他收益或营业外收入。
净额法：冲减成本费用或营业外支出。
1、用于补偿以后期间的成本费用或损失
总额法与净额法的会计处理相同：先确认为递延收益，然后在确认成本费用或损失的期间，总额法下计入当期损益或净额法下冲减成本费用。
提示：计入“递延收益”科目用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，如何进行摊销？
（1）如果没有给定时间条件，但是已知支出条件，按照支出的金额进行摊销。
（2）如果没有给定支出条件，但是已知时间条件，按照时间条件进行平均摊销。
【例】甲企业于2×21年3月15日与企业所在地地方政府签订合作协议，根据协议约定当地政府向甲企业提供1000万元奖励基金，用于企业的人才激励和人才引进奖励。甲企业必须按年向当地政府报送详细的资金使用计划，并按规定用途使用资金。协议同时还约定，甲企业自获得奖励起10年内注册地不迁离本区，否则政府有权追回奖励资金。甲企业于2×21年4月10日收到1000万元补助资金。分别在2×21年12月、2×22年12月、2×23年12月使用了400万元、300万元、300万元发放给总裁级别高管年度奖金。
（1）2×21年4月10日实际收到补助资金时
借：银行存款 1000
贷：递延收益 1000
（2）2×21年12月、2×22年12月、2×23年12月甲企业将补贴资金发放高管奖金时
净额法 | |
借：递延收益 400 | 借：递延收益 400 |
2、用于补偿已经发生的成本费用或损失
总额法：直接计入当期损益。
净额法：冲减成本费用。
【例】乙企业销售其自主开发的软件。按照国家有关规定，该企业的这种产品适用增值税即征即退政策，按13%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分，实行即征即退。乙企业2×21年8月在进行纳税申报时，对归属于7月的增值税即征即退提交退税申请，经主管税务机关审核后的退税额为10万元。
借：其他应收款 10
贷：其他收益 10
提示：增值税即征即退只有一种核算方法，即总额法。
【例】丙企业2×21年11月遭受重大自然灾害，并于2×21年12月20日收到了政府补助资金200万元。（与日常活动无关）
净额法 | |
借：银行存款 200 | 借：银行存款 200 |
【例】（2019年考题）甲公司为动漫软件开发企业，其增值税享受即征即退政策。2018年12月，甲公司收到当地税务部门即征即退方式返还的2018年度增值税款40万元。假定不考虑其他因素，甲公司实际收到返还的增值税款时，会计处理正确的是（ ）。
A.应计入营业外收入 B.应计入递延收益 C.应冲减管理费用 D.应计入其他收益
答案：D。只有一种方法，即总额法。
【例】（2018年考题）下列各项关于政府补助会计处理的表述，正确的有（ ）。
A.总额法下收到的自然灾害补贴款应确认为营业外收入
B.净额法下收到的人才引进奖励金应确认为营业外收入（直接冲减管理费用等）
C.收到的用于未来购买环保设备的补贴款应确认为递延收益
D.收到的即征即退增值税应确认为其他收益
答案：ACD
【例】（2018年考题）与收益相关的政府补助用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益。（ ）
答案：×。收到时先计入递延收益。
【例】（2014年考题）政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项不属于政府补助。（ ）
答案：×。属于政府补助。
【例】（2014年考题）2013年10月31日，甲公司获得只能用于项目研发未来支出的财政拨款1 000万元，该研发项目预计于2014年12月31日完成。2013年10月31日，甲公司应将收到的该笔财政拨款计入（ ）。
A.研发支出 B.递延收益 C.营业外收入 D.其他综合收益
答案：B
（五）综合性项目
对于同时包含与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助，企业应当将其进行分解，分别进行会计处理；难以区分的，应当将其整体归类为与收益相关的政府补助进行会计处理。
【例】2×21年6月15日，某市科委与乙企业签订了科技计划项目合作书，拟对乙企业的新药临床研究项目提供研究补助资金。该项目总预算600万元，其中，市科委资助200万元，乙企业自筹400万元。政府资助的200万元用于补助设备费60万元，其余140万元用于前期研发支出（能够区分）。市科委应当在合同签订之日起30日内将资金拨付给乙企业。根据双方约定，乙企业应当按合同规定的开支范围，对市科委资助的经费实行专款专用。项目实施期限为自合同签订之日起30个月，期满后乙企业如未通过验收，在该项目实施期满后3年内不得再向市科委申请科技补助资金。
乙企业于2×21年7月10日收到补助资金。在项目期内按照合同约定的用途使用了补助资金，其中乙企业于2×21年7月25日按项目合同书的约定购置了相关设备。设备成本150万元，其中使用补助资金60万元，该设备使用年限10年，采用直线法计提折旧，不考虑残值，不考虑相关税费。假设乙企业对收到的与资产相关的政府补助选择净额法进行会计处理。
（1）7月10日实际收到政府补贴资金时
借：银行存款 200
贷：递延收益 200
（2）7月25日购入设备时
借：固定资产 150
贷：银行存款 150
借：递延收益 60
贷：固定资产 60
（3）自8月起，每个资产负债表日（月末）计提折旧时
借：研发支出 [（150－60）÷10÷12]0.75
贷：累计折旧 0.75
（4）对其他与收益相关的政府补助，乙企业按规定用途实际使用补助资金时计入损益（总额法），或者在实际使用的当期期末根据当期累计使用的资金额计入损益（净额法）。
借：递延收益
贷：其他收益（总额法）、管理费用等（净额法）
（六）政府补助退回
1、初始确认时冲减相关资产账面价值的，调整资产账面价值。（净额法）
2、存在尚未摊销的递延收益的，冲减递延收益账面余额，超出部分计入当期损益。（总额法）
3、属于其他情况的，直接计入当期损益。
【例】沿用上述与资产相关政府补助的【例】（P3）。假设2×22年5月，因客观环境改变甲公司不再符合申请补助的条件，有关部门要求甲公司全额退回补助款。甲公司于当月退回了补助款210万元。
净额法 | |
递延收益210万元，已摊销1年（2×21年5月－2×22年5月）21万元计入其他收益，剩余189万元。 借：递延收益（210－210÷10）189 | 恢复固定资产账面价值210万元，同时补提1年的折旧21万元。 借：固定资产 210 借：其他收益 21 |
【例】甲企业于2×21年11月与某开发区政府签订合作协议，在开发区内投资设立生产基地，协议约定，开发区政府自协议签订之日起六个月内向甲企业提供300万元产业补贴资金用于奖励该企业在开发区内投资。甲企业自获得补贴起5年内注册地址不迁离本区。如果甲企业在此期间内提前搬离开发区，开发区政府允许甲企业按照实际留在本区的时间保留部分补贴，并按剩余时间追回补贴资金。甲企业于2×22年1月3日收到补贴资金。
假设甲企业在实际收到补贴资金时，客观情况表明甲企业在未来5年内搬离开发区可能性很小。甲企业采用总额法核算该政府补助。（无法区分，作为与收益相关）
（1）2×22年1月3日实际收到补贴资金时
借：银行存款 300
贷：递延收益 300
（2）2×22年12月31日及以后年度，分期摊销递延收益时
借：递延收益 （300÷5）60
贷：其他收益 60
假设2×24年1月，因甲企业重大战略调整搬离开发区，开发区政府根据协议要求甲企业退回补贴款180万元。
借：递延收益 （300－60×2）180
贷：其他应付款 180
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