三流一致-建安企业的痛点

建安施工企业承接比较大型的工程以后，一般都会下红头文件成立项目经理部。项目经理经理部的名称一般为某公司某工程项目经理部，以此名称刻制项目部公章，有的还会在当地设立银行临时账户，以方便经营管理。当然施工企业一般都不会为项目部办理许可登记并领取营业执照。

在施工过程中，施工企业项目部会以项目部的公章，签订劳务合同、材料采购合同、机械租赁合同和业主的支付证书等涉及法律内容的文书（如下图）。在营业税期间，主要涉及项目部和公章的法律责任。但营改增又新增了一个三流一致的问题。

对于项目部和公章的法律责任，一般而言，因项目部不具备民事主体资格，不能独立承担民事责任，除法律、行政法规规定需要法定资质方可进行的行为（担保、保证等）外，建安施工企业都应对其项目部及公章承担法律责任，这里就不敞开来讲了。今天主要讲一下增值税中涉及的三流一致问题。

三流一致的政策依据来源于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发〔1995〕192号）：购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

建安施工企业项目部一般签订合同都是以某公司某工程项目经理部名义对外签订，加盖项目部公章，同时有银行账户的会以项目部银行账户进行付款。但因项目部一般未经许可登记未领取营业执照，所以要求合同相对方开具的发票都是以建安施工企业名义开具。以前在营业税期间都是按照项目经理部的名称要求开具，但营改增后，特别是一般纳税项目，要求开专票进行抵扣，就不能按照以前的方法开具，只能开建安施工企业抬头的发票。这就产生一个问题，合同的签订方是某公司某工程项目经理部，付款的银行账户是项目经理部名义的临时账户，而开具的发票却是建安施工企业的抬头。这个时候有些劳务公司、材料公司就会以三流不一致的名义拒绝开具发票。有些时候业主方也不肯付款至项目部临时账户。

首先我们看一下合同签订方的问题，某公司某工程项目经理部与某公司的区别就是公司名称后的后缀，这是否构成合同流的不一致？依据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第40条规定，项目部未经许可登记未领取营业执照的不属于“其他组织”，其法律性质应为施工企业非依法设立、未领取营业执照的临时分支机构，是施工企业的一个临时职能部门。既然最高法已经明确不属于“其他组织”，是一个临时的职能部门，那么就可以明确属于同一法律主体，可以认为合同的法律主体是一致的。那么三流一致中合同流也就应该不存在不一致的问题。其实在实务中，很多企业都会刻制一个合同专用章给经营管理部门，用于签订合同。我的理解是项目经理部应该类似于企业经营管理部，项目部公章类似于合同专用章。

再说下发票抬头的问题，如果按照合同签订时的名称为抬头开具，因为项目部未经许可登记未领取营业执照，也就没有纳税识别号。根据增值税发票管理办法规定：单位和个人在开具发票时，必须做到按照号码顺序填开，填写项目齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次打印，内容完全一致，并在发票联和抵扣联加盖发票专用章。就算开出来了，这个发票也是无效的，因为你开具的项目不齐全。其实抬头问题就跟合同主体是一样的。只要你开具的抬头和合同的主体一致，也就应该不存在三流不一致的问题。

然后就是三流一致中资金流问题，资金流问题和上面也差不多。其实这个问题税务总局已经说过了：

1、国税函【2006】1211号《国家税务总局关于诺基亚公司实行统一结算方式增值税进项税额抵扣问题的批复》：对诺基亚各分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，不属于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）第一条第（三）款有关规定的情形，允许其抵扣增值税进项税额。

2、国家税务总局在2016年5月26日总局视频会政策问题解答（政策组发言材料）问：纳税人取得服务品名为住宿费的增值税专用发票，但住宿费是以个人账户支付的，这种情况能否允许抵扣进项税？是不是需要以单位对公账户转账付款才允许抵扣？”

答：其实现行政策在住宿费的进项税抵扣方面，从未作出过类似的限制性规定，纳税人无论通过私人账户还是对公账户支付住宿费，只要其购买的住宿服务符合现行规定，都可以抵扣进项税。而且，需要补充说明的是，不仅是住宿费，对纳税人购进的其他任何货物、服务，都没有因付款账户不同而对进项税抵扣作出限制性规定。”

在实务中，有些省份就明确了三流不一致的执行口径：

1、陕西省在2016年7月5日由住建厅召开，省财政厅、省国税局、省地税局参会的部分建筑和房地产企业营改增专题座谈会，就明确了一个原则：凡分公司或项目经理部等分支机构，以自身名义签订合同，发生实际购进货物、劳务或服务等业务并以分支机构名义取得发票，凡付款方（总机构）的相关账户已向主管税务机关报告的，则视同该项付款与交易、发票“三流”一致。

分支机构作为增值税纳税主体，其取得的增值税专用发票等扣税凭证准予按规定申报抵扣；该类扣税凭证在未纳入总分机构增值税汇总管理前，不得在总机构申报抵扣。

2、福建省《营改增试点纳税人增值税发票使用问题解答一》：

1）纳税人提供建筑服务，总公司为所属分公司的建筑项目购买货物、服务支付货款或银行承兑，造成购进货物的实际付款单位与取得增值税专用发票上注明的购货单位名称不一致的，能否抵扣增值税进项税额

答：按照实质重于形式的原则，根据国税函〔2006〕1211号规定，对分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，不属于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发〔1995〕192号）第一条第（三）款有关规定的情形，允许抵扣增值税进项税额。

因此，分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，允许抵扣增值税进项税额。

（2）跨县（市、区）外的建安项目，经总公司授权并由分公司对外签订分包合同、材料合同等，其取得进项发票回机构所在地税务机构时，由于公司名称不一致，无法进项抵扣。对此，如何解决？

答：总公司和分公司作为增值税链条上的独立纳税人，应当根据税收法律法规，独立核算和纳税申报，总公司与分公司的业务往来也应当独立作价并开具发票，以分公司名义取得的进项抵扣凭证不能在总公司做进项抵扣。

（3）若按总分机构分别申报纳税，由于资质要求，施工合同必须由总机构签订，分支机构开具的发票与总机构名称不一致，也与合同不一致，导致分支机构销项专票项目业主无法抵扣；同时，分支机构采购进项也只能以总机构名义索取，这样，建筑业分支机构就无法纳入增值税管征范围，而企业所得税历来是实行总分机构汇总缴纳的，如何协调分支机构对于增值税风险责任如何分担由此，分支机构或者异地（含跨省）项目部是否需要办理国税登记，是临时税务登记还是项目报备？

答：税收法规上的分包与建筑法规上的转包并不一致，与施工资质没有联系。总机构是否在建筑服务发生地设立分支机构并办理正式税务登记作为一个独立的增值税纳税人，由纳税人自主决定；未设立分支机构的，可以持外管证在建筑服务发生地办理报验登记，两者在增值税的征收管理上存在一定的区别。

3、内蒙古：《营改增期间增值税发票相关问题解答》

关于汇总缴纳增值税的企业合同签订、发票开具、资金收付主体不一致的问题

答：在总局没有具体规定之前，对于区局批准汇总缴纳增值税的企业，发生合同签订、发票开具、资金收付主体在总分支机构之间不一致现象时，本着实质重于形式的原则，允许其取得的进项抵扣凭证抵扣进项税额，但总、分支机构应附与该笔业务对应的合同或协议、总分机构隶属关系、资金流转或核算等相关证明资料。

4、湖北：《湖北省国税局营改增执行口径第二辑》

纳税人提供建筑服务，总公司为所属分公司的建筑项目购买货物、服务支付货款或银行承兑，造成购进货物的实际付款单位与取得增值税专用发票上注明的购货单位名称不一致的，能否抵扣增值税进项税额的问题

答：国税函〔2006〕1211号规定，对分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，不属于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发〔1995〕192号）第一条第（三）款有关规定的情形，允许抵扣增值税进项税额。

因此，分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，允许抵扣增值税进项税额。

“三流一致”的目的是解决虚开发票的问题，其实质是要保证业务的真实性，如果以这个原则来判断，就会给人一种咬文嚼字的感觉，同时，也会导致大量冤假错案的大量发生。实际中，各类新型支付方式的产生，造成很多真实业务三流不一致的表象。从上述地方政策来看，地方政策的口径考虑了企业的特殊性，也同时考虑了真实性，实质重于形式的原则。

《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定，自2014年8月1日起，纳税人对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

1.纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；　　

2.纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；　　

3.纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

其实从国税总局的这个文件也可以看出来，只要业务真实就不涉嫌虚开。当然为了避免这种情况，作为企业还是要尽量做到三流一致，如无法做到，也要保留业务真实性的证据，以避免被税务局认定虚开造成不必要的麻烦。
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