主管税务机关在收到上游(请到主管税务机关处理)

我们所说的异常凭证是指的增值税异常扣税凭证，当增值税发票的状态被列为异常，往往发票接受方的企业会收到当地税务机关发送的《税务事项通知书》，通知书中会列明因企业涉嫌取得异常凭证，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证、已经申报抵扣的，一律先作进项税额转出。这就意味着企业已经抵扣的进项税可能会被转出，有的商贸企业一个增值税发票对应的义务的利润可能就十几万，但因进项税转出涉及的金额可能会几十万甚至百万，无疑给企业造成了巨大的税务负担。当企业遇到这种异常凭证我们应该如何应对及处理呢？

1、十个工作日内推送

　　自认定为异常凭证之日起10个工作日关在内，异常凭证开具方主管税务机关应将异常凭证信息推送至异常凭证接受方(以下简称“接受方”)主管税务机关进主管行处理。

　　2、十个工作日内通知

　　接受方主管税务机关自收到异常信息之日起10个工作收到日内，向接受异常凭证的纳税人发出《税务事项通知书》，通知其所取得的异常凭证暂不得申报抵扣或用于出口退税，已经申报抵扣或用于出口退税的，应按有关规定处理。

　　3、二十个工作日内申请核查

　　纳税人如对税务机关认定的异常凭证存有异议的，应当自收到《税务事项通知书》之日起20个工作日内，向主管税务机关提出核查申请，并提交业务合同、主管银行凭证、运输仓储证明等有关说明材料。

　　4、九十个工作日内核实完毕收到

接受异常凭证的纳税人提出核查申请的，主管税务机关一般应自接收申请之日起90个工作日内完成异常凭证的核实。①异常凭证经税务机关核实后，未发现异常情形，符合现行增值税进项抵扣或出口退税有关规定的，主管税务机关出具《税务事项通知书》，允许纳税人按照现行规定，继续申报抵扣或办理出口退税。②开具方和接受方涉嫌虚开发票、虚抵进项，骗取出口退税以及其他需要稽查立案的，移交稽查部门查处。

遇到后应该怎么做呢？

1、向自己的主管税务机关提出核实申请

首先，接受方企业对税务机关认定的异常凭证存有异议，可以向主管税务机关提出核实申请。

提交核实申请需注意的问题：

（1）时限问题。非A级纳税人建议在收到税务机关通知之日起二十个工作日内提出核查申请；A级纳税人税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣、出口退税或消费税抵扣相关规定的，可不作进项税额转出、追回已退税款、冲减当期允许抵扣的消费税税款等处理，但依据《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（发文字号：国家税务总局公告2019年第38号）第三条第五项，A级纳税人应予以注意申请的时限：可以自接到税务机关通知之日起10个工作日内。

（2）税务机关核实关注的焦点：主要有①纳税人稽核比对、纳税申报情况，增值税发票抵扣联备查簿，相关纸质信息与电子数据是否相符等。②增值税发票信息、业务合同、运输仓储证明以及银行账单资金流的一致性等。企业自己应该主要从发票流、税务合同流、货物流及资金流进行核查，能够证明这四者的一致性。

在税务处理的过程中，因异常凭证接受方企业的税务机关并非开票方的主管税务机关，其可能并不能完全了解被认定为异常凭证的具体原因，即使接受方企业提交了四流一致的证明，也有可能会遇到在超过90个工作日的情况下税务机关仍不给予任何答复，如北京市海淀区人民法院作出的案号为（2018）京0108行初970号的行政裁定书中，奇迹科汇公司作为异常增值税发票的接受方，因上游企业被认定为走逃企业，在接到了税务机关发出《税务事项通知书》，奇迹科汇公司向其主管税务机关，以及上游企业的主管税务机关确认对异常发票认定，但在三个月内一直没有得到明确答复，才请求法院判令撤销《税务事项通知》。这种情况下我们如何进行救济呢？我们能够在未核查之前即针对《税务事项通知》通过提出行政复议、行政诉讼的路径予以解决呢？

2、行政复议、行政诉讼

在采取司法途径寻求救济之前，我们企业首先需根据法律规定（《中华人民共和国税收征收管理法（2015修上游正）》第八十八条）先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。也就是无论发票是否抵扣、进项税是否转出，都先要按照税务机机关关发出的文书先履行义务；其次行政复议是前置程序，如(2021)津0116行初111号案例法院判决驳回接受方企业诉请的原因即是因为未先申请行政复议直接提起行政诉讼。

为请到了探税务机寻异常凭证的司法救济路径，云律以“异常增值税扣税凭证”作为关键词在中国裁判文书网上进行检索，检索结果显示有16篇法律文书，经查阅文书中所涉及的主要争议焦点问题进行归纳，以解答一下疑问：

（1）《税务事项通知》是否具有可诉性？

接受方的主管税务机关在收到异常凭证的信息推送后，会向接受方企业发出《税务事项通知书》，通知企业涉嫌取得异常凭证，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证、已经申报抵扣的，一律先作进项税额转出。

司法实践中有观点认为《税务事项通知书》只是行政机关在作出最终行政处理决定之前的过程性或阶段性行为，只是一种临时性的行政处理措施，不对接受方的合法权益产生确定效力的行政行为，根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第一条第（六）款请到的规定行政机关为作出行政行为而实施的准备、论证、研究、层报、咨询等过程性行为不属于行政诉讼受案范围。如以下案例

①北京市海淀区人民法院作出的案处理号为（2018）京0108行初970号的行政裁定书中，法院认为“通知书是原第九税务所对奇迹科汇公司取得异常增值税抵扣凭证事由以及对异常凭证如何处理的告知，最终是否按照异常凭证处理，将视税务机关对奇迹科汇公司提交的核查申请以及说明材料的核实情况而定，故25号通知书是税务机关作出最终行政处理决定之前的过程性行为，而非对奇迹科汇公司的合法权益产生确定效力的行政行为，不属于行政诉讼受案范围。故奇迹科汇公司针对25号通知书提起的诉讼，不符合法定起诉条件，应当裁定予以驳回。”

②福建省莆田市城厢区人民法院作出的（2019）闽0302行初133号裁定中接受方企业请求法院撤销对于案外人鑫丰公司为“非正常户”的行政确认行为，及撤销税务机关认定鑫丰公司提供的发票为异常凭证的认定行为，法院认为：“虽然原告诉称被告认定非正常户的行为导致原告被暂缓退税，对其合法权益产生了实质影响，但根据税务事项通知书税务部门对原告暂缓办理出口退税的原因是原告取得异常凭证而非正常户的认定，故原告不是被告作出非正常户的认定的行政相对人，该认定行为也没有侵犯原告的合法权益，原告对被告认定鑫丰公司认定为非正常户的行政确认行为提起行政诉讼，不符合法定的起诉条件。被告将原告增值税发票认定为异常凭证，并将相关异常凭证情况推送至国家税务机关总局莆田市城厢区税务局等行政行为，是税务机关的内部行为，并不对外产生外部法律效力。同时，最终上述发票是否按照异常凭证处理，将视城厢税务局对原告的核查申请以及相关材料核实情况而定，被告的行为是税务机关作出最终行政处理决定之前的过程性行为，并未直接对原告的相关发票作出最终处理，也未对原告的权利义务产生实际影响。如果法院对该过程性行政行为进行司法审查，将会妨碍和干预税务机关税收管理工作的正常进行，不符合行政诉讼的立法目的。

③海南省海口市中级人民法院（2018）作出的“琼01行终147号”裁定也有一定的参照意义，虽然该案例并非接受发票企业提起的诉讼，而是被主管税务机关认定的走逃（失联）企业，起诉要求撤销对其走逃（失联）企业的认定，及撤销将其开具的部分增值税专用发票列入异常增值税扣税范围、以及将异常凭证推送至接受方所在地的税务机关进行处理的行政行为，走逃企业认为其发票被认定为异常后，其客户也接到了税务机关的通知，对其正常经营活动产生了毁灭性的打击，该行为并非行政机关内部的行政行为，法院认为“第八稽查局向洋浦国税局作出的《海南省国家税务局第八稽查局关于海南日月医疗器械有限公司开具增值税专用发票认定处理的函》将日月公司列为走逃（失联）企业、及认定发票异常以及将以上凭证推送至发票接收方所在地税务机关进行处理的一系列行政行为只是上级税务机关督促对下级税务机关进行执法检查的过程性行为，是防止税款流失的举措，并未对日月公上游司的相关发票扣税事项作出最终处理。如法院对该过程性行政行为进行司法审查，将会妨碍和干预税务机关税收管理工作的正常进行，不符合行政诉讼的立法目的。”

当然，实践中也有观点认为要求发票接受方对已申报的异常扣税凭证作进项税额转出，并于次月（季）进项申报，属于《税务行政复议规则》第十四条规定的“征税行为”【案号为(2021)津0116行初111号】；在案号：（2020）闽03行终146号的裁判文书中福建省莆田市中级人民法院认为“案涉通知书并非单纯的中间性行为，其对上诉人泓泰公司的退税权益产生了实际的不利影响，因而具有可诉性。”不过值得注意的是该通知书系发票接受方企业向税务局提出核查申请后，税务局通过核查认为没有排除疑点，维持暂缓办理应退出口退税款的通知。

从前述列明的第①及第②个案例，我们可以看出，在发票接关在受方企业接到《税务事项通知》后，税务机关还未进行核查的情况下，易被法院认定为该行为不具有终局性，只是内部的行政行为，不会对接受方的权益产生实际影响，因此不具备可诉性；而在申请核查后认定的结果（若认定不符合增值税进项抵扣政策）往往会认定对企业产生了实质性的影响，具有可诉性的。云律认为“暂不得抵扣”，不论该行为是否具有终局性都已经对接受方企业产生了实质的影响，对于本文开头提到的案例：企业一个增值税发票所对应的业务的利润可能也就十几万，但因进项税转出涉及的金额可能会几十万甚至百万，此无疑是给企业造成了实质影响，即使最终发票被认定为异常，企业仍要承担资金占用利息，不能因为一个“暂”字就被认定为是一个过程性行为，不能将单个具体的行政行为作为最终行政行为的一个环节，如果“暂”的时间没有得到任何限制，那这个“暂”就将成为永久。

但基于以往的裁判文书，云律建议在企业应在向其主管部门申请核查后，再对核查后出具的相关文书税务机寻求通过司法途径解决，更为稳妥；在税务机关出具核查结果前，应注意向税务机关索要相应的文书，督促税务机关在相应的时间节点，即自接收申请之日起90个工作日内完成异常凭证的核实工作。

（2）如果诉的话，能否为此种救济模式提供强有力的法律支撑？

在本次检索的16份法律文书中，有异常发票接受方企业作为诉讼主体向法院起诉/上诉/申请再审；也有异常发票的开票主体作为诉讼主体起诉/上诉/申请再审；其中一审案件有9件，二审案件有6件，再审案件1件。而一审案件驳回起诉的有有6件，占比为66.67%；全部驳回诉讼请求的有2件，占比为22.22%；部分支持的有1件，占比为11.11%；二审案件下维持原判的有5件，占比为83.33%；其他的有1件，占比为16.67%；再审案件中维持原判的1件，占比100%。说人话：就是仅仅从数据上来看，通过行政诉讼的方式起诉税务机关的判决/裁定的结果并不理想，但这16份文书，深入分析后认为通过司法途径的方式进行解决仍然具备一定可行性。

①关于驳回起诉的案件

驳回起诉的理由主要是认为起诉的行政行为不具有可诉性，而在本文前述论证的“《税务事项通知》是否具有可诉性？”的小节中，云律也通过判例论证了司法实践对该行政行为的可诉性存在不同的看法，有支持也有不支持的；而在16个案例中，仅有6个是驳回起诉的案件，从某种程度来说，也侧面支持印证了该行为具备可诉性，只是云律建议，在等税务待核查结果确认后再通过司法途径解决。

②关于驳回诉讼请求及维持判决的案件

驳回诉讼请求中各个案例的情况都存在差异：有的是因为程序性的问题，行政复议未前置的情况下提前行政诉讼被驳回， (2021)津0116行初111号案例法院判决驳回诉请是因为原告未先申请行政复议直接提起行政诉讼，但值得注意的是该案法院还认为《税务事项通知书》要求原告对已抵扣的增值税作进项税额转出，并于次月（季）进项申报，属于征税行为；有的是经过税务机关核查后认为资金流、货物流与发票不一致，判决驳回的，如（2020）冀0283行初1号（一审）、及（2020）冀02行终479号（二审）中税务机关认为唐山正和贸易有限公司存在使用正和公司法定代表人李国军个人银行卡划款给其他个人的现象，无法确认款项的性质处理，更不能确定资金流与发票的一致性，正和公司未能提供购买货物的运输仓储证明，因此无法确定货物流与发票的一致性。并没有可参照的案例在四流一致的情况下法院判决驳回接受方企业的诉讼请求的。

经济利益由纳税人向国家的无偿单向转移决定了税收的强制性。纳税人通过司法途径解决异常凭证的问题存在一定的难度，但翻越过山峰后的风景或许值得我们努力。

2021年8月30日星期一

云律

云律简介：

范云云，一个孜孜不倦的法律人，三年非诉，两年诉讼经验；喜欢书籍、文字、电影，你的心声我侧耳倾听，你的委托我竭尽全力，合同、文书顾问我可以，法庭对战我可以，喜欢上进的姿态，热爱律师的职业。