某生产板材的工业企业,2010年12月购进机器设备一台,原值1000万元(不含税,假如不考虑残值)。2016年因市场原因,生产的产品滞销,企业决定从2015年12月至2016年11月停止使用一年,截至2016年底,已累计计提折旧600万元,其中2016年1月至12月计提折旧100万元。税务机关对该企业2016年企业所得税进行评估时,对停止使用的固定资产计提的折旧100万元进行了纳税调增,并补缴了企业所得税,对此,企业没有争议,但该企业提出,假如未来4年企业正常生产经营,正常计提折旧,没有再停产,当该设备正常报废时,原来调增应纳税所得额100万元是否可以调减?假如报废时固定资产变价收入11.7万元。下面进行分析:
会计处理如下:(单位:万元)
1.购进时
借:固定资产 1000
应交税费——应交增值税(进项税额) 170
贷:银行存款 1170
2.每年计提折旧时
借:制造费用 100
贷:累计折旧 100
3.报废时
借:固定资产清理 0
累计折旧 100
贷:固定资产 100
借:银行存款 11.7
贷:固定资产清理 10
应交税费——应交增值税(销项税额) 1.7
借:固定资产清理 10
贷:营业外收入 10
《企业所得税法实施条例》第五十九条第二款规定,企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。因此,停用的固定资产应当停止计算折旧,会计上已计提的折旧不得在税前扣除。
《企业所得税法实施条例》第七十四条规定,资产的净值和财产净值指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
固定资产达到使用年限而正常报废清理的损失要填报《A105090 资产损失税前扣除及纳税调整明细表》,该企业2016年计提的100万元折旧,税法不允许税前扣除,其他年度计提的折旧允许税前扣除。截至2020年12月底设备报废时,会计上资产损失金额为0元,资产的净值是资产的计税基础减除已经按税法规定扣除折旧后的余额,资产的计税基础为1000万元,按规定允许税前扣除的折旧为900万元,计税净值为100万元。
填报《A105090 资产损失税前扣除及纳税调整明细表》:第4行“(三)固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失”第1列“账载金额”为0元;第2列“税收金额”为100万元;第3列“纳税调整金额”为-100万元。将绝对值100万元填入表A105000第33行第4列,作纳税调减处理。
因此,停止使用过的固定资产计提的折旧不允许在税前扣除,应做调增应纳税所得额处理,但当固定资产达到使用年限正常报废时,应做相应的纳税调减处理。
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