房地产会计账务处理流程及分录【播放】
甲房地产公司20X8年拟参与某市城中村改造项目，前期先期垫付拆迁补偿资金20000万元，20X9 年通过“招拍挂”方式取得土地，一次性支付土地出让金50000万元，拆迁补偿经政府评审后，一次性返还该公司23000万元，其中包含评审拆迁费2000万元。
问:在上述过程中该如何进行会计和税务处理?
错误观点一:企业支付的拆迁补偿款计入企业开发成本处理。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》 第二十七条规定:“开发产品计税成本支出的内容如下: (一)土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。”因此，中创公司所支付拆迁补偿资金2亿元属于拆迁补偿支出，根据动迁户领取的证明文件，记入“开发成本一一土地征用及拆迁补偿费”科目。会计处理如下(单位:万元，下同):
借:开发成本一一土地征用及拆迁补偿费 20000
贷:银行存款 20000
土地拆迁完毕，竞拍成功后，支付土地出让金，会计处理如下:
借:开发成本一土地征用及拆迁补偿费 50000
贷:银行存款 50000
错误观点二:甲公司实质上取得政府土地共支付成本20000 50000-23000=47000(万元)，应计入土地成本，土地成本计税基础为47000万元。会计处理如下:
借:银行存款 23000
贷:开发成本一一土地征用及拆迁补偿费 23000
错误观点三:形式上该企业取得土地使用权共支付成本20000 50000=70000( 万元)，收到的拆迁补偿返还款计入营业外收入处理，收到返还款当期缴纳企业所得税23000X25%=5750(万元)，取得土地计税基础为70000万元，将来可以确认较高的土地增值税扣除项目，少缴土地增值税。会计处理如下:
借:银行存款 23000
贷:营业外收入 23000
小编认为，上述处理中，甲公司支付政府土地出让金5亿元计入土地成本没有问题，但所支付的拆迁补偿费以及收到的拆迁补偿费返还适用政策错误。
当前土地出让要求以“熟地”出让，拆迁主要由政府主导，《国有土地上房屋征收与补偿条例》第四条规定:市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作。市、县级人民政府确定的房屋征收部门组织实施本行政区域的房屋征收与补偿工作。因此，房地产开发企业虽然参与拆迁，但并不是拆迁主体，也不是征收入。不过由于政府无充裕资金做支持，可能要求开发商先期介入拆迁，在开发商交纳土地出让金后，政府部门对开发商先期垫付资金进行部分返还。
如果开发商拍土地成功，企业财务人员习惯于将所支付的实际支出及取得的所有票据计入土地成本，所以会产生上述错误观点。换一个角度来讲，假设开发商竞拍土地没有成功，那么企业当如何进行会计和税务处理呢?显然应当是与竞拍成功一样处理。
增值税处理:《河北省国家税务局营改增政策解答》中关于与政府共同合作进行土地改造、拆迁(一级土地开发)缴纳增值税问题的内容指出:“纳税人(以下称投资方)与地方政府合作，投资政府土地改造项目(包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土地整理工作)。
如纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入属于‘建筑服务，税目;其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于‘经纪代理’税目。”
根据增值税政策规定，建筑企业以清包工方式提供建筑服务，不采购工程所需的材料或只采购辅料，可选择适用简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。因此，该企业若负责实质拆迁，提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入可按“建筑服务”清包工简易计税方法缴纳增值税2000/(1 3%)X3%=58.25 (万元)。另外，该企业先期代理支付动迁补偿款，其收支差额，应按“经纪代理”税目缴纳增值税(23000-2000-20000)/(1 6%)X6%=56.60 (万元)。
企业所得税处理:建筑服务收入2000/(1 3%)=1941.75(万元)加上代理支付动迁补偿款差额(23000-2000-20000)/(1 6%)=943.40(万元)应计入当年的应纳税所得额。企业实际发生的与上述业务相关的成本费用可以在发生当年扣除。
土地增值税处理:《土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。中创公司取得的返还款23000万元，属于提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入和经纪代理服务取得的收入以及先期垫付资金，不属于转让不动产收入，此收入不计算土地增值税清算收入，不征收土地增值税。
契税处理:企业缴纳的土地出让金50000万元可以全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费。契税计税依据为所缴纳的土地出让金50000万元。
正确的会计处理如下:
先期支付拆迁补偿款和进行拆迁时:
借:其他应收款 20000
贷:银行存款 20000
企业收到拆迁补偿款返还时应冲减往来款项和做其他业务收入处理。
收到返还款时:
借:银行存款 23000
贷:其他应收款 20000
其他业务收入一建筑业收入 1941.75
应交税费一应交增值税(简易计税) 58.25
其他业务收入一代理服务收入 943.40
应交税费一应交增值税(销项税额) 56.60
支付土地出让金时，会计处理如下:
借:开发成本一土地征用及拆迁补偿费 50000
贷:银行存款 50000
也就是说，甲公司记入“开发成本一土地征用及拆迁补偿费”科目50000万元，将来确认项目企业所得税计税成本以及土地增值税清算确定扣除项目金额时，能够扣除的土地成本应当为其实际取得的土地计税基础50000万元。
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