个人非货币资产出资交税(非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关)

案例

东音股份（002793.SZ）于2019年12月3日发布公告，披露拟实施重大资产重组、以发行股份方式置入罗欣药业99.65%股权，涉及交易对方张斌等13名自然人“财产转让所得”个人所得税问题，公司认为系以非货币性资产向上市公司投资、未获得现金支付对价，故拟向税务机关申请适用财税[2015]41号五年分期纳税政策。“（3）张斌等13名自然人交易对方本次以非货币资产向上市公司投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生，对个人转让非货币性资产的所得，按照“财产转让所得”项目，计算并缴纳个人所得税，个人所得税税率为20%。根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）（以下简称“41号文”），个人所得税纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。本次交易中，张斌等13名自然人交易对方未获得现金支付对价，缴纳个人所得税款存在较大难度，张斌等13名自然人交易对方拟向主管税务机关申请延期缴纳个人所得税，上述税收缴纳安排具有合理性。”

本次交易置入资产为山东罗欣药业集团股份有限公司（简称罗欣药业）99.65476%的股权（剩余股份性质为未接受私有化要约的外资股），作价为 753,891 万元；本次交易拟置出资产为东音股份截至评估基准日扣除 2018年度现金分红金额、保留货币资金 2.6791 亿元及可转债外的全部资产及负债，拟置出资产的作价为 90,325 万元；置入与置出资产二者差额 663,566 万元由上市公司以发行股份的方式向交易对方购买。交易对方包括罗欣控股等3家有限责任公司、克拉玛依珏志等17家有限合伙企业、张斌等 13 名自然人。

《002793 东音股份中泰证券股份有限公司关于公司重大资产置换及发行股份购买资产暨关联交易一次反馈意见回复之专项核查意见（修订稿）》【2019.12.3】详细披露如下：http://www.cninfo.com.cn/new/disclosure/detail?plate=&orgId=9900026645&stockCode=002793&announcementId=1207130657&announcementTime=2019-12-03

五、本次重组涉及的各项税收计算、缴纳安排及其合规性

（一）本次重组罗欣药业涉及的税项、缴纳安排及其合规性

罗欣药业不会因本次重组产生额外的税收。

（二）本次重组股权转让涉及的税项、缴纳安排及其合规性

1、个人所得税

本次交易方案包括：（一）重大资产置换；（二）股份转让；（三）发行股份购买资产。其中股份转让涉及个人所得税。

本次股份转让属于个人出售股权的所得，按照“财产转让所得”项目，计算并缴纳个人所得税，个人所得税税率为20%。本次股份转让方方秀宝、李雪琴、方东晖、方洁音将按照上述原则确定应纳所得税金额并进行缴纳。

2、印花税

根据《印花税暂行条例》的规定，产权转移书据按所载金额万分之五贴花，包括财产所有权和版权、商标专有权、专利权、专有技术使用权等转移书据，均应当按规定缴纳印花税。交易对方拟于本次交易交割时缴纳相关印花税。

（三）本次重组交易对方涉及的税项、缴纳安排及其合规性

本次交易对方包括罗欣控股等3家有限责任公司、克拉玛依珏志等17家有限合伙企业、张斌等13名自然人，交易对方主要涉及企业/个人所得税、印花税。

1、企业/个人所得税

（1）根据《中华人民共和国企业所得税法》，企业根据年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后计算应纳税所得额，罗欣控股等3家有限责任公司将于本次交易完成后进行年度汇缴时予以缴纳。

（2）根据相关规定，合伙企业以每一个合伙人为纳税人，其中合伙人为自然人的，缴纳个人所得税；合伙人为公司的，缴纳企业所得税，合伙人为合伙企业的，继续向上穿透。合伙人为自然人的，根据财税[2000]第91号文以及财税[2008]159号文的规定，合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法规定的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%～35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。合伙人为公司的，将计算确定的所得计入公司的应纳税所得额，由公司向其企业所得税主管税务机关申报缴纳企业所得税。

克拉玛依珏志等17家有限合伙企业各合伙人按照上述原则确定应纳所得税金额并进行缴纳。

（3）张斌等13名自然人交易对方本次以非货币资产向上市公司投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生，对个人转让非货币性资产的所得，按照“财产转让所得”项目，计算并缴纳个人所得税，个人所得税税率为20%。根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）（以下简称“41号文”），个人所得税纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。本次交易中，张斌等13名自然人交易对方未获得现金支付对价，缴纳个人所得税款存在较大难度，张斌等13名自然人交易对方拟向主管税务机关申请延期缴纳个人所得税，上述税收缴纳安排具有合理性。

2、印花税

根据《印花税暂行条例》的规定，产权转移书据按所载金额万分之五贴花，包括财产所有权和版权、商标专有权、专利权、专有技术使用权等转移书据，均应当按规定缴纳印花税。交易对方拟于本次交易交割时缴纳相关印花税。

综上所述，本次交易的交易对方税收缴纳安排合理。

六、独立财务顾问核查意见

经核查，独立财务顾问认为：

报告期内，罗欣药业增值税与营业收入具有匹配性，企业所得税与营业利润具有匹配性。罗欣药业税收优惠符合国家相关法律规定，报告期内，罗欣药业各项税费均已充分计提与缴纳，不存在需要补缴的情况。本次收益法评估中涉及税率的评估假设符合标的公司实际经营情况及未来经营规划，不存在影响本次交易评估值的因素，不存在重大不确定性。本次重组涉及的各项税收计算、缴纳安排符合相关法律规定。

七、补充披露情况

上述相关内容已于《重组报告书（草案）》“第八章本次交易评估情况”之“二、拟置入资产的评估情况”之“（六）收益法评估的具体情况”之“3、未来预期收益现金流”、“第十三章财务会计信息”之“二、拟购买资产的财务会计信息”之“（六）拟购买资产的税项”以及“第十六章其他重要事项”之“十二、本次重组股权转让涉及的税项、缴纳安排及其合规性”中补充披露。

要点提示

《财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号，以下简称41号文）第一条，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。

41号文第三条规定，个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。

本案例中，东音股份重组过程中张斌等13名自然人交易对方未获得现金支付对价，缴纳个人所得税款存在较大难度，张斌等13名自然人交易对方拟向主管税务机关申请延期缴纳个人所得税，上述税收缴纳安排具有合理性。

在实践中，财税[2015]41号文的适用有如下几个容易发生争议的问题：

1、纳税义务发生时间争议

41号文第二条规定“个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。”换句话而言，确认张斌等13名自然人非货币性资产转让收入的确认时点（或纳税义务发生时间），应同时满足如下两个条件：（1）张斌等13名自然人将持有的罗欣药业100%的股权过户至东音股份名下；（2）张斌等13名自然人取得东音股份的所有权。截止目前，以上两个条件均没有满足，张斌等13名自然人其非货币资产投资交易的个人应税收入、所得税税基均无法确定。

2、税款缴纳期限

有关个人股权转让交易或非货币资产投资，纳税人/扣缴义务人通常应在纳税义务发生的次月15日内申报缴纳或者代扣代缴个人所得税的义务。

对于个人非货币资产投资纳税人获取的股份支付部分的税款缴纳期限和应税收入金额的确定，可以参照个税法规有关纳税期限的规定，纳税人应在应税收入能确认的次月15日内申报个人所得税。参照41号文的规定，纳税人可以最晚在五年期限届满时缴纳个人所得税。另外，由于涉案金额巨大，如果要求纳税人在将非货币资产投资取得的非货币对价（股份支付部分）一次缴纳个人所得税，个人可能由于缺乏可缴税资金而在客观上无法缴纳个人所得税。所以，本案中，张斌等13名自然人交易对方拟向主管税务机关申请延期缴纳个人所得税，上述税收缴纳安排具有合理性，应该可以获得税务机关认可。