文章排版：旧改阿张
合作建房是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋。根据税法规定，合作建房有两种方式：一是纯粹“以物易物”方式；二是成立“合营企业”方式。对于成立合营企业，要根据不同的分配方式来确定如何征税，这就给纳税人提供了税收筹划空间。笔者以案例形式将合作建房不同的分配模式划分为九种情形，进而分析双方的税负情况。
案例基本情况 ：为简化分析，假设项目在城市，交易发生在 2016 年 6 月，成交价均为不含税价，各个交易环节均取得增值税专用发票，甲乙均为房地产企业一般纳税人。甲企业提供土地，土地取得成本800 万元，乙企业提供资金 1110 万元欲共同建筑商铺。建筑商铺造价 1110 万元，获得施工方提供的金额 1000 万元，增值税税额 110 万 元的增值税专用发票；建成后房屋经评估总价值 3200 万元（契税税率 3%）。
模式一 ：甲乙合作建房，甲负责开发，甲乙平分房屋
双方均分房屋后均自用
分析 ：
( 一 ) 土地使用权没有发生转移，不产生土地转让环节相关税费。
( 二 ) 甲企业为建设单位，应分得房屋时未发生产权转移，因此不缴纳相关税费。
( 三 ) 乙企业分得房屋时，甲企业应按“销售不动产”缴纳增值税、城建税、教育费附加、地方教育附加、土地增值税、印花税、所得税 ；乙企业应缴纳契税、印花税 ；同时，乙企业提供资金 1110 万元，获得了价值 1600 万元的房屋，其差价 490 万元应视为乙提供借款给甲企业的利息收入，应当开具利息发票，缴纳“利息收入”增值税。本文为简化计算，假定按同期同类金融贷款利率计算的利息支出应为100万元，则甲企业在计算所得税时可以扣除的利息支出为 100万元 ；在计算土地增值税时，该利息支出不能扣除。
1. 甲 企 业 应 缴 纳 的 增 值 税 ＝（3200÷2 －800÷2）×11% － 110 ＝ 22（万元）；
2. 甲企业应缴纳的城建税等相关附税＝ 22×(7%＋ 3% ＋ 2%) ＝ 2.64（万元）；
3. 甲企业土地增值税的扣除项目金额＝（800÷2＋ 1000÷2）×1.3 ＋ 2.64 ＝1172.64（万元）；甲 企 业 应 缴 纳 土 地 增 值 税 ＝（3200÷2 －1172.64）×30% ＝ 128.21（万元）；
4. 甲企业应缴纳印花税＝ 3200÷2×0.0005 ＝ 0.8（万元）；
5. 甲企业应缴纳所得税＝ [3200÷2 － 800÷2 －1000÷2 －（2.64 ＋ 128.21 ＋ 0.8）－ 100]×25% ＝117.09（万元）；
6. 乙企业应缴纳利息收入增值税＝（1600 －1110）×6% ＝ 29.4（万元）；
7. 乙企业应缴纳契税＝ 3200÷2×0.03 ＝ 48（万元）；
8. 乙企业应缴纳印花税＝ 3200÷2×0.0005 ＝ 0.8（万元）。双方合计纳税为 348.94 万元。
模式二 ：甲乙合作建房，乙负责开发，甲乙平分房屋
双方均分房屋后均自用
分析 ：
乙企业开发，则为纯粹的以物易物，相当于甲企业以部分土地换得乙开发的部分房产。甲企业转让部分土地使用权取得的对价为一半房屋的公允价值 1600万元和其自有一半土地的成本价之间的差额即 1600 －800÷2 ＝ 1200（万元）。
( 一 ) 土地转让环节，甲企业应缴纳增值税及其附税、印花税、所得税 ；乙企业应缴纳契税、印花税。
1. 甲 企 业 应 缴 纳 增 值 税 ＝（1200 － 800÷2）×11% ＝ 88（万元）；
2. 甲企业应缴纳城建税等附税＝ 88×（7% ＋ 3%＋ 2%）＝ 10.56（万元）；
3. 根据规定，合作建房后分房自用的，免征土地增值税 ；
4. 甲企业应缴纳印花税＝ 1200×0.0005 ＝ 0.6 （万元）；
5. 甲企业应缴纳所得税＝（1200 － 800÷2 －10.56 － 0.6）×0.25 ＝ 197.21（万元）；
6. 乙企业应缴纳契税＝ 1200×0.03 ＝ 36（万元）；
7. 乙企业应缴纳印花税＝ 1200×0.0005 ＝ 0.6 （万元）。
( 二 ) 甲企业分得房屋时，乙企业应按“销售不动产”缴纳相关税费。
1. 由于乙企业分给甲企业的一半房屋，其土地使用权为甲企业自有的，价值 400 万元，不包含土地使用权的房屋价值应为 1200 万元 (1600 － 400) ；而乙企业取得土地所支付的对价也是 1200 万元，同时甲企业已经缴纳增值税，并已按规定开具增值税专用发票给乙企业，乙企业应缴纳的增值税＝ 1200×11% －（1200×11% ＋ 110）＝－ 110（万元）；
2. 根据规定，合作建房后分房自用的，免征土地增值税 ；
3. 乙企业应缴纳印花税＝ 1200×0.0005＝ 0.6（万元）；
4. 乙 企 业 应 纳 所 得 税 ＝（0 － 0.6）×0.25 ＝－ 0.15（万元）；
5. 甲企业应纳契税为 0 ；
6. 甲企业应缴纳印花税＝ 1200×0.0005＝ 0.6（万元）。
( 三 ) 乙企业为建设单位，应分得房屋未发生产权转移，不征税。甲乙双方合计纳税为 224.02 万元。
模式三 ：甲乙双方共同投资设立 A 企业，A 企业为建设单位
房屋建成后双方平分房屋，双方均分房屋后均自用
分析 ：
( 一 ) 甲乙共同投资给 A 企业，双方按约定比例分配开发产品，不属于投资入股共担风险，因此，对甲企业而言相当于把土地全部转让给了 A 企业，所以需要按照“转让无形资产”征税。
1. 甲 企 业 应 缴 纳 增 值 税 ＝（3200÷2 － 800）×11% ＝ 88（万元）；
2. 甲企业应缴纳城建税等附税＝ 88×（7% ＋ 3%＋ 2%）＝ 10.56（万元）；
3. 甲企业土地增值税的扣除项目金额＝ 800 ＋10.56 ＝ 810.56（万元）增值率＝（1600 － 810.56）÷810.56 ＝ 97.39%应缴纳土地增值税＝（1600 －810.56）×40% －810.56×5% ＝ 275.25（万元）；
4. 甲企业应缴纳印花税＝ 1600×0.0005 ＝ 0.8 （万元）；
5. 甲 企 业 应 缴 纳 所 得 税 ＝（1600 － 800 －10.56 － 275.25 － 0.8）×0.25 ＝ 128.35（万元）；
6.A 企业应缴纳契税＝ 1600×0.03 ＝ 48（万元）；
7.A 企业应缴纳印花税＝ 1600×0.0005 ＝ 0.8（万元）。
( 二 )A 企业将房屋分给甲乙企业时，应按“销售不动产”征税。
1.A 企业销售给甲乙企业的房屋价值为 3200 万元 ；A 企业取得土地的对价为 1600 万元，投入房屋建筑的建设成本为 1000 万元，建筑项目进项税额为 110万元。因 此，A 企 业 应 缴 纳 增 值 税 ＝ 3200×11% －1600×11% － 110 ＝66（万元）附税＝ 66×（7% ＋ 3% ＋ 2%）＝ 7.92（万元）；
2. 土地增值税扣除项目金额＝（1600 ＋ 1000）×1.3 ＋ 7.92 ＝ 3387.92（万元）增值额＝ 3200 － 3387.92 ＝－ 187.92，所以土地增值税为 0 ；
3.A 企业应缴纳印花税＝ 3200×0.0005 ＝ 1.6（万元）；
4.A 企 业 应 缴 纳 所 得 税 ＝（3200 － 1600 －1000 － 7.92 － 1.6）×0.25 ＝ 147.62（万元）。
( 三 ) 双方自用，不再产生应税项目。甲乙以及 A 企业各方合计纳税为 774.9 万元。
模式四 ：甲乙合作建房，甲负责开发，甲乙平分房屋
双方均分房屋后再销售给第三方
分析 ：
( 一 ) 土地使用权没有发生转移，不产生土地转让环节相关税费。
( 二 ) 甲企业为建设单位，应分得房屋时未发生产权转移，甲企业分得的房屋不缴纳相关税费。
( 三 ) 乙企业分得房屋时，发生了不动产转移，相关税费同模式一。
( 四 ) 双方将分得的房屋再以公允价值对外卖出时，应缴纳增值税、土地增值税、印花税、所得税等相关税费。此处为了方便，假定双方均以公允价值1600 万元卖出各自分得的房屋。因为相关计算同普通的不动产转让，此处不再赘述。甲乙双方合计纳税为 737.21 万元。
模式五 ：甲乙合作建房，乙负责开发，甲乙平分房屋
双方均分房屋后再销售给第三方
分析 ：
( 一 ) 土地使用权发生转移，以部分土地交换部分房产 ；同时，由于甲乙合作开发，双方分房后又对外销售，要缴纳土地增值税。因此，土地转让环节，甲企业应缴纳增值税及其附税、土地增值税、印花税、所得税 ；乙企业应缴纳契税、印花税。相关计算同模式二，在此不再赘述。
( 二 ) 乙企业将房屋分给甲企业和对第三方销售时，均应按“销售不动产”征税。
( 三 ) 甲企业将分得的房屋销售给第三方，其销售价格为公允价 1600 万元，而其从乙企业取得房屋的成本为 1200 万元，其自有的土地使用权成本为 400万元，因此没有产生增值额，所以甲企业应缴纳的增值税和土地增值税为 0。甲企业应缴纳印花税＝ 1600×0.0005 ＝ 0.8（万元）；所得税＝－ 0.8×0.25 ＝－ 0.2（万元）。甲乙双方合计纳税为 807.02 万元。
模式六 ：甲乙双方共同投资设立 A 企业，A 企业为建设单位
房屋建成后双方平分房屋，双方均分房屋后再销售给第三方
分析 ：
( 一 ) 甲乙共同投资给 A 企业，双方按约定比例分配开发产品，不属于投资入股共担风险，因此，对甲企业而言相当于把土地全部转让给了 A 企业，所以需要按照“转让无形资产”征税。
( 二 )A 企业将房屋分给甲乙企业时，应按“销售不动产”征税。
( 三 ) 分房后，甲乙再分别对外销售。由于双方取得房屋的对价和对外售价均为公允价值 1600 万元，所以不产生增值，因此增值税和土地增值税为 0。甲乙双方应缴纳印花税＝ 3200×0.0005 ＝ 1.6 （万元）。甲乙以及 A 企业各方合计纳税为 776.5 万元。
模式七 ：甲乙合作建房，甲负责开发
房屋建成并销售后双方均分利润
分析 ：
( 一 ) 土地使用权没有发生转移，不产生土地转让环节相关税费。
( 二 ) 房屋未在甲乙双方之间发生产权转移，无相关税费。
( 三 ) 甲企业将房屋全部销售给第三方，应按销售不动产纳税。
( 四 ) 房屋销售后双方再均分利润时，甲企业获得自己的利润不涉税 ；乙企业投入的资金由于取得的是税后利润，因此应视为以资金投资入股，其投资收益按照“股息红利所得”，不征增值税，免征企业所得税。甲乙双方合计纳税为 708.41 万元。
模式八 ：甲乙合作建房，乙负责开发
房屋建成并销售后双方均分利润
分析 ：
( 一 ) 土地使用权发生转移，由于双方均分利润，相当于甲企业以土地投资入股乙企业。营改增后，投资入股应缴纳增值税，暂无税收优惠。因此甲企业应缴纳增值税及其附税、土地增值税、印花税、所得税；A 企业应缴纳契税、印花税。
( 二 ) 乙企业将房屋对第三方销售时，应按“销售不动产”征税。
( 三 ) 房屋销售后双方再均分利润时，乙企业获得自己的利润不涉税，甲企业的投资收益按照“股息红利所得”，不征增值税，免征企业所得税。甲乙双方合计纳税为 774.9 万元。
模式九 ：甲乙双方共同投资设立 A 企业
A 企业为建设单位，房屋建成并销售后双方均分利润。
分析 ：
( 一 ) 土地使用权发生转移，由于双方均分利润，相当于甲以土地投资入股乙企业，甲企业应缴纳增值税及其附税、土地增值税、印花税、所得税 ；A 企业应缴纳契税、印花税。
(二)A企业将房屋对外出售时，应按“销售不动产”征税。
( 三 ) 房屋销售后双方再均分利润时，乙企业获得自己的利润不涉税，甲企业的投资收益按照“股息红利所得”，不征增值税，免征企业所得税。甲乙以及 A 企业各方合计纳税为 774.9 万元。
案例比较分析 ：
房屋建成后，若双方需要房屋自用，有模式一、二、三可供选择。其中，模式二（即由出资方乙企业建设）双方纳税额最低，因此从税收的角度应选择模式二为最佳。这主要是利用了合作建房，建成后分房自用可暂免土地增值税的规定。若双方不需要房屋自用，则有模式四至九可供选择 ；在六个可供选择的模式中，模式七（即由出地方甲企业为建设单位，双方均分利润）的纳税额最低。为了便于分析，本文特假定两家企业均为房产企业，若两家企业都不是房产企业，则可以选择联营的方式，这样可以暂免征收土地增值税 ；即使分房后再转让，也不必补缴土地使用权转让环节的土地增值税。
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