国家税务总局文件规定，纳税人取得的增值税专用发票被税务机关列入异常凭证范围，已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额处理。实务中，纳税人在转出进项税额的同时，部分税务机关对纳税人加收滞纳金。本期闲言税语，结合一则案例，和大家讨论一下，纳税人在作进项税额转出时，税务机关是否有权加收滞纳金。

案例简述

2018年8月23日，葫芦岛市税务局稽查局对前进化工厂作出了《税务处理决定书》，认定前进化工厂2016年至2017年期间，取得失控发票和虚开增值税专用发票抵扣税款；经查实，失控发票的开票方全部走逃、失联；要求前进化工厂作进项税额转出补缴增值税3044275.46元，同时追缴城市建设维护税、教育附加费，并对增值税和城市建设维护税从滞纳税款之日起至税款实际入库之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

前进化工厂认为，被税务机关认定为失控发票的，属于善意取得，不应当加收滞纳金，向省税务局提起行政复议，省税务局于2018年12月25日作出《税务行政复议决定书》维持了《税务处理决定书》。前进化工厂向法院提起行政诉讼，认为其不应缴纳相关滞纳金，要求撤销《税务处理决定书》及《税务行政复议决定书》。

法院判决：对于虚开增值税专用发票部分，应追征税款并从抵扣税额的当期开始加收缴纳滞纳金。对于失控发票部分，因前进化工厂转出失控发票不是税款抵扣当期，而是擅自选择留抵税额较大的申报期转出进项税款，违反了增值税当期申报进项税额的规定，征收滞纳金应从抵扣税额的当期开始计算至实际缴纳之日止。

案例简析

案例中，税务机关认定“失控发票”的开票方走逃、失联。“失控发票”也就是《国家税务总局关于走逃（失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号）、《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）所规定的“异常凭证”。按上述文件规定，取得的增值税专用发票被税务机关列为异常凭证，除另有规定外，一律作进项税额转出，补缴已抵扣税款的增值税。但是，纳税人在作进项税额转出时，是否应当加收滞纳金？笔者认为，不应当加收滞纳金，分析如下。

1

一律作进项税额转出”属于暂行措施

对于取得虚开的增值税专用发票抵扣税款的，除善意取得外，属于偷税行为，应当依法作进项税额转让，补缴税款，并从申报抵扣之日起加收滞纳金。但是，取得异常凭证并不等于故意取得虚开的增值税专用发票。实务中，取得异常凭证产生的原因千差万别，有可能是故意取得虚开增值税专用发票，也有可能是善意取得虚开的增值税专用发票，还有可能是依法正常取得的增值税专用发票，等等。税务机关基于税务征管工作实际，在没有认定故意取得虚开增值税专用发票抵扣税款之前，对异常凭证“一律作进项税额转出”处理，属于暂行措施，不是最终结论。

2

加收滞纳金没有法律依据

按照行政法基本原理，对行政相对人设定义务，必须有合法的依据。国家税务总局文件规定，对取得异常凭证抵扣税款，“除另有规定，一律作进项税额转出”处理。该规定的合法性，受到理论界和实务界的质疑。就算该规定是合法的，但文件中并没有规定“从抵扣税款的当期加收滞纳金”。此外，笔者没有发现其他法律、法规、规章规定，对异常凭证抵扣税款应当加收滞纳金。因此，对异常凭证抵扣税款的加收滞纳金，没有法律依据。

3

加收滞纳金对纳税人不公平

对异常凭证抵扣税款“一律作进项税额转出”处理，本身是在“莫须有”的情况下，对纳税人的不公正待遇。如果这是税务机关基于税收征管实际，为维护增值税征管秩序，在不得已情况下采取的暂行措施，让纳税人受些委屈，似乎也有些许合理性。但是，在“莫须有”的情况下，在补税的同时，再加收滞纳金，对纳税人极不公平。

案例中，税务稽查局对纳税人取得异常凭证抵扣税款，在作出责令转出进项税额的同时，要求自抵扣税款之日起加收滞纳金，没有正确领会国家税务总局文件精神，滥用执法权力。而在行政诉讼中，法院没有适当履行司法权对行政权的监督职能，对税务机关的违法行为，不但没有纠正，反而给予背书，其判决结果令人叹惜。

魏剑鸿，闲言税语总撰稿人，执业律师，注册税务师，广东南天明律师事务所副主任、合伙人，佛山市律师协会税务法律专业委员会主任，广东省律师协会税法专业委员会委员，广东省法学会财税法学研究会常务理事，中国广州仲裁委员会仲裁员

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