向“临时工”支付劳动报酬应当这样区分不同情形扣缴个人所得税

文/段文涛

随着《国家税务总局关于完善调整部分纳税人个人所得税预扣预缴方法的公告》（2020年第13号）的发布，单位招用“临时工”，支付的报酬是按工资薪金还是按劳务报酬项目扣缴个人所得税，又成了热点问题。

首先需要指出的是， 在2008年劳动合同法实施之后，“临时工”的身份从法律意义上已经消失，法律不再承认“临时工”。

与此前“临时工”身份类似的有两种情形，一是用工单位雇佣的“非全日制用工人员” ，二是独立从事各种技艺、提供各项劳务的个人。

《劳动合同法》规定：非全日制用工，是指以小时计酬为主，劳动者在同一用人单位一般平均每日工作时间不超过四小时，每周工作时间累计不超过二十四小时的用工形式。从事非全日制用工的劳动者可以与一个或者一个以上用人单位订立劳动合同。

此外，对于终止用工，非全日制用工双方当事人任何一方都可以随时通知对方终止用工。终止用工，用人单位不向劳动者支付经济补偿。在劳动报酬方面，非全日制用工小时计酬标准不得低于用人单位所在地人民政府规定的最低小时工资标准。非全日制用工劳动报酬结算支付周期最长不得超过十五日。

按照现行劳动法律、法规规定，不存在与用工单位没有雇佣关系的“非全日制用工”这种用工方式。也就是，“非全日制用工”与全日制用工一样都是用工单位的雇员。

对于上述两类人员取得的报酬，支付单位究竟是按工资薪金还是按劳务报酬项目扣缴个人所得税呢？判断标准就是：支付单位与取得报酬的个人是否存在雇佣与被雇佣的关系。

按照国家税务总局《征收个人所得税若干问题的规定》（国税发〔1994〕089号印发）的界定，工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬，两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。

★如果用工单位向没有雇佣关系的个人支付报酬，实际就是购买个人独立提供的技艺或劳务，向其支付的是该个人独立从事各种技艺、提供各项劳务的劳务报酬。支付单位应按支付劳务报酬预扣预缴个人所得税。

★据此，用工单位即便雇佣的是“非全日制用工”人员（包括符合条件的实习生等人员），所支付的劳动报酬也应为工资薪金，特殊一点的只是按小时计酬标准计算的工资薪金。支付单位应按支付工资薪金预扣预缴个人所得税。

综上，按照税法规定，对于用工单位支付给雇佣的“非全日制用工人员”（也就是大家俗称的“临时工”）的报酬，与支付给雇用的“全日制用工人员”的报酬一样，均应按照工资、薪金所得适用“累计预扣法”（新个人所得税法规定的新扣税方法）按月预扣预缴个人所得税。

本期应预扣预缴税额=（累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率－速算扣除数)－累计减免税额-累计已预扣预缴税额

上面计税公式中的累计预扣预缴应纳税所得额为：累计收入－累计免税收入－累计减除费用－累计专项扣除－累计专项附加扣除－累计依法确定的其他扣除

而对于扣缴义务人支付给没有雇佣关系的劳务人员（非雇员）的劳务报酬，则应依劳务报酬所得税目，按月或按次（属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次）预扣预缴个人所得税。

★按照新的个人所得税法规定，居民个人取得上述工资薪金所得和劳务报酬所得以及稿酬所得、特许权使用费所得均属于个人综合所得。取得综合所得，年度汇算应退或应补税额=[（每一纳税年度的综合所得收入额－60000元－“三险一金”等专项扣除－子女教育等专项附加扣除－依法确定的其他扣除－捐赠）×适用税率－速算扣除数]-本年已预缴税额

符合需要进行汇算清缴情形的纳税人，应当在取得所得的次年3月1日至6月30日内，依法办理个人所得税的汇算清缴，结清个人所得税税款（多退少补）。

★然而，虽说取得劳务报酬所得，年度汇算时是并入综合所得计税，年度中间累计预扣的税款到年终汇算时可以多退少补，但是，由于工薪所得的累计预扣法与劳务报酬等所得的预扣预缴法的计税方式有很大差异，因此，有的纳税人特别是中低收入的纳税人，按劳务报酬的扣税方法扣缴的税款可能会比按工薪所得的累计预扣法预扣的税款要多。

最典型的如，实习生取得的劳务报酬所得，由于实习时间与正式工作时间的差异以及取得的收入较低等原因，两种预扣方法预扣的税款差额比较大。

为此，近日出台的《国家税务总局关于完善调整部分纳税人个人所得税预扣预缴方法的公告》（2020年第13号）明确：

正在接受全日制学历教育的学生因实习取得劳务报酬所得的，扣缴义务人预扣预缴个人所得税时，可按照《国家税务总局关于发布〈个人所得税扣缴申报管理办法（试行）〉的公告》（2018年第61号）规定的累计预扣法计算并预扣预缴税款。即：

本期应预扣预缴税额=（累计收入额－累计减除费用）×预扣率－速算扣除数－累计减免税额－累计已预扣预缴税额

其中，累计减除费用按照5000元/月乘以纳税人在本单位开始实习月份起至本月的实习月份数计算。

这样一来，对于取得较少劳务报酬所得的实习生，年度中间就基本不用或很少金额的预扣税款了。

例，学生小红2020年7月份在闻涛电子商务公司实习取得劳务报酬5000元

1.按原适用的劳务报酬所得预扣方法，应预扣预缴个人所得税800元：

5000×（1-20%）×20%=800

2.按完善调整后的累计预扣法计算，应预扣预缴个人所得税为0元：

本期应预扣预缴税额=[5000×（1-20%）－5000]×预扣率－速算扣除数－累计减免税额－累计已预扣预缴税额=0

按照税务总局2020年第13号公告的新规定，扣缴单位在为小红预扣预缴劳务报酬所得个人所得税时，可采取累计预扣法预扣预缴税款。如采用该方法，那么小红7月份劳务报酬扣除5000元减除费用后则无需预缴税款，比预扣预缴方法完善调整前少预缴800元。如小红年内再无其他综合所得，则本年不用缴纳个人所得税，自然也就无需办理年度汇算退税。

【总结】在向居民个人支付劳动报酬时，首先是分清接受支付的对象与本单位是否存在雇佣关系。

如果是向与本单位有雇佣关系（包括全日制用工人员和非全日制用工人员）的个人支付劳动报酬，就按照工资、薪金所得适用累计预扣法计算预扣税款，按月预扣预缴个人所得税。

如果是向与本单位没有雇佣关系的个人支付劳动报酬，就按照劳务报酬所得预扣预缴方法，按月或按次扣缴个人所得税。