可供出售金融资产转回减值例题(如何对可供出售金融资产的减值进行账务处理)

经过一个多星期的学习，我们先来回忆一下，我们都学了什么？

我们学习了存货、固定资产、无形资产、投资性房地产、资产减值、金融资产等。

上述资产的学习中，我们都可以用资产的三段论来总结，即“初始计量——后续计量——处置”。

一、存货跌价、资产减值及金融资产减值

（一）存货跌价准备

1、存货的可变现净值

（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。

可变现净值=估计售价-销售费用-相关税费

（2）需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。

可变现净值=估计售价-完工时估计要发生的成本-销售费用-相关税费

（3）存货有签订合同时：

合同数量内，估计售价为合同价，可变现净值=合同价-销售费用-相关税费。

超过合同数量的，估计售价为一般市场价值（公允价值），可变现净值=估计售价-销售费用-相关税费。

这两部分一定要分别来算，不能合并计算，相互抵消

2、企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，将存货可变现净值小于成本的部分，计提存货跌价准备，来冲减原有的存货成本，以使得现在账面所反映的存货价值为存货的可变现净值。

借：资产减值损失

贷：存货跌价准备

3、企业应在每一资产负债表日，比较存货的成本与可变现净值，确认是否计提存货跌价准备。

当以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素，存货跌价准备在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。

借：存货跌价准备

贷：资产减值损失

【例题1•单选题】20×1年10月20日，甲公司与乙公司签订不可撤销的销售合同，拟于20×2年4月10日以40万元的价格向乙公司销售W产品一件。该产品主要由甲公司库存自制半成品S加工而成，每件半成品S可加工成W产品一件。20×1年12月31日，甲公司库存1件自制半成品S，成本为37万元，预计加工成W产品尚需发生加工费用10万元。当日，自制半成品S的市场销售价格为每件33万元，W产品的市场销售价格为每件36万元。不考虑其他因素，20×1年12月31日甲公司应就库存自制半成品S计提的存货跌价准备为（ ）。（2012年）

A.1万元 B.4万元 C.7万元 D.11万元

【答案】C

【解析】本题考点有两个：一是合同数量内按合同价；二是材料是为生产产品而持有的。甲公司与乙公司签订不可撤销合同，所以W产品的可变现净值为40万元，成本=37 10=47(万元），由于W产品的可变现净值低于成本，用自制半成品S生产的W产品发生了减值，表明自制半成品S按可变现净值计量=40-10=30（万元），由于其成本为37万元，因此计提存货跌价准备=37-30=7（万元）。

（二）资产减值

1、资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。其中一项无法确定时，以另一项作为其可收回金额

2、资产减值金额一旦确定，在以后会计期间不得转回。但是，存货跌价准备和金融资产是可以转回的！

【例题2·单选题】2014年3月31日，甲公司采用出包方式对某固定资产进行改良，该固定资产账面原价为4000万元，预计使用年限为8年，至改良时已使用3年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。甲公司支付出包工程款120万元，2014年8月31日，固定资产改良完毕达到预定可使用状态并投入使用，预计尚可使用年限为6年，预计净残值为0，仍采用年限平均法计提折旧。2014年12月31日甲公司对该固定资产进行减值测试，预计其可收回金额为2200万元。则甲公司2014年影响营业利润的金额为（　　）万元。

A.545 B.145.56 C.420 D.300

【答案】A

【解析】注意影响营业利润的有三个因素：两个折旧和减值。 2014年改良前计提的折旧4000/8×（3/12）=125万元，2014年8月31日固定资产达到预定可使用状态的入账价值=4000-4000/8×3 120=2620万元。2014年改良后集体的折旧2620/6×（4/12）=145.56万元，2014年年末的账面价值=2620-145.56=2474.44万元，应当计提减值损失2474.44-2200=274.44万元。则甲公司2014年影响营业利润的金额=125 145.56 274.44=545万元。

（三）金融资产减值

1、交易性金融资产因为是以公允价值计量的，所以当然不用计提减值准备啊。

2、持有至到期投资减值损失的计量

（1）将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记得金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

（2）如果有客观证据表明持有至到期投资价值已经恢复，原确认的减值损失应该转回，计入当期损益（冲减资产减值损失），但是转会后的账面价值不应得超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。（切记，是以不计提减值情况下在转回日的摊余成本为限额的）

3、可供出售金融资产减值损失

（1）可供出售金融资产发生减值时，原来因公允价值下降计入“其他综合收益”的部分，也应当予以转入“资产减值损失”科目。（这里经常有同学忘记）

（2）可供出售金融资产减值转回。【注意！注意！注意！】权益工具和债务工具的减值转回不一样。权益工具通过“其他综合收益”转回，债务工具通过“资产减值损失”转回。

（3）可供出售债务工具的减值转回，因其涉及了摊余成本，故这里比较特殊，需要多加注意。可供出售债务工具在要每年都要根据年初摊余成本×实际利率来确认投资收益，并将“投资收益”与“应收利息”之间的差额计入“可供出售金融资产——利息调整”，这里就导致了可供出售债务工具的账面价值变动（和持有至到期投资相似）。故，可供出售债务工具在减值转回时，应该用公允价值与减值转回前的摊余成本比较，确认转回的金额。（这里还要记得，资产减值转回的金额不得超过原来计提的数额）

【例题3·单选题】20×6年12月31日，甲公司持有的某项可供出售权益工具投资的公允价值为2 200万元，账面价值为3 500万元。该可供出售权益工具投资前期已因公允价值下降减少账面价值1 500万元。考虑到股票市场持续低迷已超过9个月，甲公司判断该资产价值发生严重且非暂时性下跌。甲公司对该金融资产应确认的减值损失金额为（　　）。（2012年单选）

A.700万元 B.1 300万元 C.1 500万元 D.2 800万元

【答案】D

【解析】可供出售金融资产发生减值时要将原直接计入其他综合收益中的因公允价值下降形成的累计损失（其他综合收益），应予以转出计入当期损益。则甲公司对该金融资产应确认的减值损失金额=（3 500-2 200） 1 500=2 800（万元）。

减值及减值转回到对比

	确认减值/跌价的金额	减值/跌价的转回
存货跌价准备	比较存货的成本与可变现净值，确认是否计提存货跌价准备，差额计入“资产减值损失”。	可以转回，在原已计提的存货跌价准备的金额内转回。
资产减值	比较资产的账面价值与可收回金额，确定计提减值准备的金额，差额计入“资产减值损失”	不得转回
持有至到期投资	比较账面价值与预计未来现金流量现值，确认资产减值损失的金额，差额计入“资产减值损失”	可以转回，但转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。
可供出售金融资产（权益工具）	1、比较账面价值与公允价值，确定是否减值，差额计入“资产减值损失”。2、同时要将原直接计入其他综合收益中因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入“资产减值损失”。	可以转回，在原已经计提的减值损失的金额内转回，通过“其他综合收益”科目转回。
可供出售金融资产（债务工具）	可以转回，但要用减值转回前的摊余成本与公允价值比较，确定转回的金额，通过“资产减值损失”转回。

二、投资性房地产、交易性金融资产、可供出售金融资产总结

	投资性房地产	交易性金融资产	可供出售金融资产
初始计量	购买价款 相关费用	交易费用计入当期损益（投资收益）	购买价款 相关费用
后后续计量	公允价值变动	公允价值变动计入公允价值变动损益（公允模式）成本模式不存在公允价值变动	公允价值变动计入公允价值变动损益	采用公允价值计量，公允价值变动计入其他综合收益
减值	公允价值模式不存在减值成本模式需要确认减值1、一旦发生减值，应当将资产的账面价值减记至可收回金额。2、持有期间，不得转回	NO减值	1、减值计入“资产减值损失”2、可以转回，但权益工具和债务工具转回路径不一致，权益工具通过“其他综合收益”转回，债务工具通过“资产减值损失”转回。
处置	1、卖出收入和账面价值的差额会影响损益。2、将公允价值变动损益转入其他业务成本，这里不影响损益。3、若有其他综合收益也要转入其他业务成本，这里影响损益。	1、金融资产公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益2、将“公允价值变动损益”转入“投资收益”，这里不影响损益。	1、收到的金额跟账面价值的差计入“投资收益”，这里影响损益。2、将“其他综合收益”转入“投资收益”这里影响损益。

【注意】投资性房地产因其特殊性，涉及到转换问题。这里我们再次强调一下，非投资性房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值大于账面价值的差额计入“其他综合收益”，公允价值小于账面价值的差额计入“公允价值变动损益”

三种资产处置时的分录

投资性房地产处置分录（公允价值模式）

1、确认收入

借：银行存款

贷：其他业务收入

2、结转成本

借：其他业务成本

贷：投资性房地产——成本

——公允价值变动

借：其他综合收益

贷：其他业务成本

借：公允价值变动损益

贷：其他业务成本（或反分录）

交易性金融资产处置分录

1、确认收入

借：银行存款等

贷：交易性金融资产

交易性金融资产——公允价值变动（也可能在借方）

投资收益

2、将公允价值变动损益转入投资收益

借：公允价值变动损益

贷：投资收益

可供金融资产处置分录

1、确认收入

借：银行存款等

贷：可供出售金融资产（账面价值）

投资收益（卖亏了，在借方）

2、将其他综合收益转入投资收益

借：其他综合收益（有可能在贷方）

贷：投资收益

【例题4·单选题】20×7年2月5日，甲公司资产管理部门建议管理层将一闲置办公楼用于出租。

20×7年2月10日，董事会批准关于出租办公楼的议案，并明确出租办公楼的意图在短期内不会发生变化。当日，办公楼成本为3 200万元，已计提折旧为2 100万元，未计提减值准备，公允价值为2 400万元。甲公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

20×7年2月20日，甲公司与承租方签订办公楼租赁合同，租赁期为自20×7年3月1日起2年，年租金为360万元。办公楼20×7年12月31日的公允价值为2 600万元，20×8年12月31日的公允价值为2 640万元。20×9年3月1日，甲公司收回租赁期届满的办公楼并对外出售，取得价款2 800万元。甲公司20×9年度因出售办公楼而应确认的损益金额是（　　）万元。

A.160 B.400 C.1 460 D.1 700

【答案】C

【解析】这个题目比较有意义，题目的问题是20×9年因出售办公楼而确认的损益金额，而不是问的20×9年影响损益的金额！分析如下：

1.租金影响20×9年的损益，但是不影响出售时的损益

2.售价2800万元跟出售前的账面价值（公允价值）2640万元的差额属于利润，影响损益。

3.转换时的公允价值是2400万元，年末是2640万元，计入“公允价值变动损益”的金额是240万元，在售出的时候要冲减“其他业务成本”，但是这是利润表内部之间的转移，不影响损益的金额

4.从“非投资性房地产”转入“投资性房地产”，由于公允价值上升1300[2400-（3200-2100）]万元，计入的是“其他综合收益”，在卖掉的时候要冲减“其他业务成本”，这个影响损益

所以20×9年因出售办公楼而应确认的损益为：2800-2640 1300=1460（万元）

【例题5·单选题】20X4年2月5日，甲公司以7元1股的价格购入乙公司股票100万股，支付手续费1.4万元。甲公司将该股票投资分类为交易性金融资产。20×4年12月31日，乙公司股票价格为9元1股。20×5年2月20日，乙公司分配现金股利，甲公司获得现金股利8万元;20×5年3月20日，甲公司以11.6元1股的价格将其持有的乙公司股票全部出售。不考虑其他因素，甲公司因持有乙公司股票在20X5年确认的投资收益是( )。（2015年）

A.260万元 B.468万元 C.268万元 D.466.6万元

【答案】B

【解析】请看清楚本题的要求，是20×5年确认的投资收益，这里是求投资收益，而不是要我们单纯求损益，所以我们要明白本题想考我们什么知识点！那么分析如下：

1.卖掉的时候，收到的钱跟账面之差计入投资收益：（11.6-9）×100=260（万元）

2.20×5年现金股利也是投资收益：8万元

3.“公允价值变动损益”转入“投资收益”，不影响损益的金额，但是影响“投资收益”的金额：（9-7）×100=200（万元）

所以20×5年确认的投资收益是260 200 8=468（万元）

【例题6·单选题】20×2 年 6 月 2 日，甲公司自二级市场购入乙公司股票 1000 万股，支付价款 8000 万元，另支付佣金等费用 16 万元。甲公司将购入上述乙公司股票划分为可供出售金融资产。 20×2 年12 月 31 日，乙公司股票的市场价格为每股 10 元。20×3 年 8 月 20 日，甲公司以每股 11 元的价格将所持乙公司股票全部出售。在支付佣金等费用 33 万元后实际取得价款 10967 万元。不考虑其他因素，甲公司出售乙公司股票应确认的投资收益是（ ）。（2013年）

A.967 万元 B.2951 万元 C.2984 万元 D.3000 万元

【答案】 B

【解析】 甲公司出售乙公司股票应确认的投资收益=10967-（8000 16）=2951（万元）。