业务场景
问：企业实际支付的佣金手续费都能如实在企业所得税前扣除吗？
答：NO！
问：那是不是企业发生的所有佣金手续费税前扣除时都有限额比例规定呢？
答：NO！特定情形下的佣金手续费可以不必受比例限额规定，全额扣除。
问：是不是现金方式支付的佣金手续费，一定不能在企业所得税前扣除呢？
答：NO！
问：房地产企业在聘请销售代理机构时所发生的佣金手续费，是不是只能按照5%固定比例进行限额扣除呢？
答：NO！具体情形，具体分析。
……
类似这样的问题，实务中存在不少争议。想知道正确答案吗，那就有请各位看官老爷移步往下吧。
四种情况 三档比例
四种情况指的是:
1、据实扣除；
2、限额但不限期结转扣除；
3、限额且不得结转扣除；
4、不得扣除。
三档比例，展开来说就是，佣金手续费占代理类业务收入总额的比例，分别为18%、10%和5%。如下，我们将针对这几种情形展开详细论述：
首当其冲的，是保险业。《财政部国家税务总局关于保险企业手续费及佣金支出税前扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第72号）第一条指出，保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后年度扣除。
解析：当年度扣除限额标准为扣除退保金后全年保费余额的18%，但是扣除后的差额部分，允许在企业以后年度结转扣除。企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
其次比较特殊的，是房地产业。房地产开发企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。超过10%的部分怎么办？按照文件精神，是不允许在企业所得税前扣除的，而且也没有结转以后年度再次扣除的说法。
除了上述两种业务场景之外，最常见的适用比例就是5%了。比如电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除。电信企业手续费及佣金支出，仅限于电信企业在发展客户、拓展业务等过程中因委托销售电话入网卡、电话充值卡所发生的手续费及佣金支出。业务场景被锁定为两种情形，要么是发展客户，要么是拓展业务。除此之外所产生的手续费佣金，则不允许税前扣除（即便取得了对应的合规发票）。
其他企业，则按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。为什么要排除交易双方的雇员、代理人、代表人呢？因为前面有提到，委托个人提供代理服务的，允许企业以非银行转账方式支付的佣金手续费在税前列支。国税总局为了堵住这个漏洞，就把这种个人特殊情形排除在外了。
扣除基数
保险企业：扣除限额=扣除退保金后的当年全部保费收入余额*18%
房开企业：扣除限额=企业签订的每份合同或协议金额*10%
其他企业：扣除限额=企业签订的每份合同或协议金额*5%
注意事项
1、企业不得将手续费佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用科目。为什么这么规定，其中逻辑在于，上述提到的这些费用，大多属于与生产经营活动无关的支出，故而不得在税前扣除。
2、资本化与费用化需厘清。如果手续费佣金在会计上被记入了固定资产或无形资产等相关资产中，则不能按费用化处理，一次性在企业所得税前扣除了；而是应该按照固定资产折旧或无形资产摊销的方式，在一定年限内分期扣除。
3、企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额。这个很容易理解，因为手续费佣金能不能税前列支，列支多少，税法上是有明文规定的，你如果直接冲减服务协议或合同金额，则等于默认所发生的手续费佣金百分百可在企业所得税前扣除了，这显然是行不通的。
4、如果一家房地产企业在聘请销售代理机构时，这些机构既有境外的，也有境内的，那么此时该企业理应将境内外机构所形成的销售收入以及对应支付的佣金手续费独立核算。如果不分开搅合在一起，那么税务部门默认按低档即5%作为该企业允许在所得税前列支的佣金手续费扣除标准。
5、符合如下这些特定情形的佣金手续费，允许企业在当年度据实扣除，而不必受到任何比例限制。从事代理服务且主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除。
案例
1、某企业通过法拍方式竞得一宗土地，用于房地产开发，拍卖成交价为1.5亿元。该企业取得土地后，按其与拍卖公司所签署的《委托拍卖协议》，该企业向拍卖公司支付了拍卖拥金500万元并取得了合法票据。
问：这500万元佣金该如何处理？
解析：该500万元佣金属于案涉企业用于取得无形资产（土地）而发生的相应支出，按照会计原理，会计科目计入“无形资产―土地使用权”，根据《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）第四条的规定，企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。如果该企业会计在做账时将该笔支出计入了上述会计科目，则不允许在当年度企业所得税前列支，只是能按照无形资产摊销进行分期扣除。
2、房地产开发企业A公司与营销代理B公司签订了《商品房委托代理销售合同》，合同中约定的销售总金额为5亿元，A公司需向B公司支付销售佣金1,000万元（合同金额的2%）。若B公司将销售佣金1,000万元从应该支付的商品房销售款5亿元中扣除，仅向A公司支付4.9亿元，A公司按照4.9亿确认销售收入，是否可行？
解析：不可以。同样根据《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）第五条的规定，企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。AB公司的上述操作明显不符合文件规定。正确操作当然是还原业务真实，B公司按合约向A公司支付5亿元的委托售房款，A公司则向B公司支付销售佣金1,000万元，也只有在此时，A公司才可以将这1,000万元的销售佣金在企业所得税前凭合规发票扣除。
3、K公司（非保险）2021年度分别与具有合法经营资格的中介服务企业、个人签订了4笔委托代理合同，支付了相应的手续费及佣金，取得了合法有效的增值专用发票，并已将其全部计入了当期损益，合同内容如下：
1.A代理销售服务合同100万元，银行转账支付代理公司服务佣金10万元；
2.B代理销售服务合同200万元，现金支付代理公司服务佣金8万元；
3.C代理购置固定资产合同500万元，银行转账支付手续费15万元；
4.D代理销售服务合同100万元，银行转账支付代理公司服务佣金2万元；
问：应如何对K公司作纳税调整？
解析：
A代理销售服务合同允许税前扣除的佣金=100*5%=5万元，银行转账实际支付10万元，应调增应纳税所得额10-5=5万元；
B代理销售服务合同允许税前扣除的佣金=200*5%=10万元，银行转账实际支付8万元小于税前扣除限额，但由于是现金支付（非个人），按照规定不得税前扣除，应调增应纳税所得额8万元；
C代理购置固定资产合同支付手续费15万元，应该计入固定资产成本，通过折旧方式扣除。企业计入了当期损益，应调增当期应纳税所得额15万元。同时，计入当年度固定资产的折旧部分可以税前扣除,应调减相应的应纳税所得额；
D代理销售服务合同允许税前扣除的佣金=100*5%=5万元，银行转账实际支付2万元，小于税前扣除限额，允许全额税前扣除，因此不必就此项做纳税调整。
相关参考文件
《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》财税[2009]29号
《国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知》国税发[2009]31号
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》国家税务总局公告2012年第15号
《国家税务总局关于中国邮政储蓄银行支付邮政企业代理费企业所得税处理问题的通知》国税函[2012]564号
《国家税务总局关于电信企业手续费及佣金支出税前扣除问题的公告》国家税务总局公告2013年第59号
《财政部国家税务总局关于保险企业手续费及佣金支出税前扣除政策的公告》财政部 税务总局公告2019年第72号
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