收入确认净额法全额法(收入总额法净额法确认原则)

问题：

收入确认由净额法变更为总额法是会计政策变更还是差错更正？

背景：

A公司主要业务为热量表的制造与销售，部分产品通过代理商进行销售，即代理商与终端客户谈判完成后，由A公司直接同最终客户签订合同，代理商收取差价代理费（即公司给代理商的定价是确定的，代理商收取最终使用方价格与定价的差额代理费）。

2014年及之前，A公司使用净额法进行收入的确认，即收入确认金额为销售给最终用户的金额扣除代理费后的净额。2015年，A公司通过对相关会计准则条款的分析，认为总额法确认收入更合理，A公司遂将收入确认方法变更为总额法，按照销售给最终客户的价款金额全额确认收入，相应代理费用计入销售费用。

解答：

根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，会计政策变更包括两种情形：法定变更（法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更）和自主变更（会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息）。

由于2015年度内，企业会计准则对收入确认采用“总额法”还是“净额法”的原则和规定并未发生变化，所以可以排除“法定变更”。

“自主变更”的前提是对同一交易或事项，企业会计准则允许企业在多种不同的会计政策之间作出选择（如存货计量可采用先进先出法或加权平均法；投资性房地产的后续计量模式可以在成本模式和公允价值模式之间选择；等等），在此情况下，企业基于对财务报表信息使用者的信息需求的判断和分析，认为其中的某项会计政策可以得出更为可靠、与报表使用者的信息需求更为相关的会计信息，从而提升会计信息质量，这是“自主变更”的前提。换言之，如果对某个交易或事项，企业会计准则只允许采用一种原则和方法处理，则不存在“自主变更”的空间。

企业会计准则对收入确认和计量采用“总额法”还是“净额法”这一问题，是基于对企业的业务模式、在交易过程中的地位、权利和义务、风险和报酬的享有和承担情况的分析而确定的。一旦确定企业满足“总额法”的适用条件，则必须采用“总额法”；而一旦确定企业满足“净额法”的适用条件，则必须采用“净额法”。即，当企业的业务模式、在交易过程中的地位、权利和义务、风险和报酬的享有和承担情况为既定时，企业不存在在“总额法”和“净额法”之间的选择权，只能采用准则所规定的对应处理方法。而在业务模式、在交易过程中的地位、权利和义务、风险和报酬的享有和承担情况等发生变化时，就需要根据变化后的情况重新确定适用的会计处理方法，但此时的会计处理方法改变属于“本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策”，因而不属于会计政策变更。因此，企业将收入的确认和计量原则在“总额法”和“净额法”之间的转换不属于会计政策变更。

因此，在本案例中，如果企业对照相关规定和指引，认为采用“总额法”进行收入的确认和计量是恰当的，而该项变化并非由于企业的业务模式、在交易过程中的地位、权利和义务、风险和报酬的享有和承担情况等发生变化所导致，则表明此前所采用的会计处理方法存在错误，应按前期差错更正进行会计处理和相关信息披露。