税制结构

税收制度

税收制度：简称税制，是国家各项税收法令及征税办法的总称，是国家向纳税人征税的法律依据和工作规程。税收制度有广义和狭义之分。

广义的税收制度：指一个国家设置的由各个税收组成的税收体系及各项征收管理制度。其主要内容包括各种税收法律、条例、办法、暂行规定等税收基本法规以及税收管理体制、税收征管制度和税收计划、会计、统计制度等。

狭义的税收制度：指具体税种的课征制度。它由若干税收要素构成，如纳税人、课税对象、税率、减免税、纳税期限、纳税环节、纳税地点、违章处理等。

从形式上看，税收制度是以法律的形式出现的，这是税收的强制性特征的具体体现，属于上层建筑的范畴。

从本质上说，税制是由税收的无偿性决定的。正是由于税收的无偿性，纳税人可支配收入必然减少。这样，一方面，站在政府的角度，它只有用法律强制才能确保纳税人能履行纳税义务；另一方面，站在单个纳税人的角度，也只有用法律约束政府和其他纳税人，才能确保自己的合法权益。

从内容上看，税收制度的主体是税种。每一个税种又是由科学对象、纳税人、税率、征收环节、纳税期限、减免税等若干个税制要素组成。因此，也可以说，税收制度是不同税种构成的法律体系。

税制类型

税制类型：是指一个国家税收制度的基本形式结构特征。按照不同的划分标准，税制有不同的类型。如按不同税收分类标准，有商品税制、所得税制与财产税制，比例税制与累进税制，单一环节征税制（如消费税）与多环节征税制（如增值税），等等。

在理论上，税制类型主要是根据税制复杂程度来划分的。按这种分类标准，有单一税制与复合税制之分。单一税制是指一国制征收单一税种的制度；复合税制是指一国征收两种以上税收的制度。

一，单一税制

从各国税制历史来看，单一税制从来就没有出现过，它只是经济学家们理论上的一种主张。在税收思想史中，先后出现过单一土地税制、单一消费税制、单一财产税制、单一所得税制和单一人头税制等主张。

经济学家们主张国家实行单一税制，是基于以下原因：第一，税收扭曲。即由于税收产生的经济效应会扭曲纳税人的经济行为，这必然影响资源配置效率。因此，政府征收税种越少，对经济的扭曲就越小。如按福利经济学的理论，征收一次总付人头税，就不会产生任何扭曲。第二，税收征纳成本。在政府征税过程中，征税人和纳税人都会为此而付出相应的成本，税种越多，成本越高。特别是对纳税人而言，政府反复多次征税，使他们付出的税款以外的服从成本会成倍增加。因此，实行单一税制，会使税收征纳成本大大降低。第三，税负转嫁。由于存在税负转嫁，政府征税越多，转嫁过程越复杂，居民了解自己的实际税负越困难，这样它在对社会公共政策进行抉择时，离理性越远。因为决策理性建立在充分信息的基础上，而依据公共选择理论，在公共选择的过程中，公民对公共政策投票是以自己的收益（消费公共品）与成本（纳税额）来作出选择的。

但是，这些理由相对于以下因素来说，其说服力就显得非常苍白：第一，收入充裕程度。按照税收的财政原则，税收收入要充足而有弹性，单一税制很难满足这一要求。在单一税制情况下，由于任意一个课税对象的税基都有限，政府的收入很难满足不断膨胀的支出需求。第二，税负公平程度。按照税收的公平原则，政府课税要普遍而平等，符合横向公平与纵向公平的要求，单一税制也很难做到这一点。即便是理论上认为既有效率又较公平的一次总付人头税，根据现有的技术条件，也是不可能设计出来的。第三，对经济发展的影响。按照税收的效率原则，税制要能促进经济的发展。在单一税制的情况下，由于税基较小，为满足收入需要，必然要采用高税率。这时，政府选择任何一个课税对象征税，都必然过度扭曲纳税人的行为。

二，复合税制

复合税制由多种税组成。由于每个税种有不同的课税对象和纳税人，如果进行合理组合，它既能较好地满足各项税收原则的基本要求，也能满足现代政府的职能需要。

对复合税制的税种组合来说，要解决的问题主要有以下三个：

第一，征哪些税？

确定税种的主要依据是税收原则。那些收入来源充足、税收负担公平、经济扭曲较小的课税对象是政府选择的主要课税目标。

不同国家以及在不同经济发展阶段，社会和政府的价值观（社会主义核心价值观）在不断变化，政府要满足的主要目标不同，使政府侧重考虑的具体税收原则不同。

税种选择的共性：这些税种一般都是商品课税、所得课税和财产课税，而其它一些曾经征收过的税种都已经在人类长期的实践检验中被淘汰。商品课税的主要优点是收入充足，财产课税的主要优点是公平，而所得课税兼而有之。

第二，征多少税？

尽管单一税制从来就未曾实践过，但主张单一税制的那些理由却一直为理论界和各国政府所重视。换言之，虽然单一税制不可行，但并不等于税种越多越好。简化税制一直是各国政府努力的方向。目前世界上大多数国家的税种是10-20种左右，中国目前有18个税种。

第三，如何搭配？

税种搭配就是税制结构，这是一个更为具体也更难回答的问题。其核心是主体税种的选择。我们国家现在是以流转税和所得税为主的双主体税种。

主体税种

主体税种：指那些在一国税制中经济影响最大，收入比重最高的税种，它是税制类型与税制结构的关键所在。

从不同税种的特点来看，能够成为主体税种的主要是商品课税和所得课税。因此，税制结构的选择就是以它们当中的哪个为主。由于商品课税是间接税，所得课税是直接税，所以，理论上一般表述为直接税与间接税的选择问题。

从各国的实践来看，主要有单一主体结构和双主体结构两大类。发达国家一般选择直接税，而发展中国家大都选择间接税。上世纪末以来，各国的税制改革有趋同的迹象，发达国家的间接税比重有所提高，而发展中国家的直接税比重有所提高。

从理论上说，影响税制结构的主要因素可以概括为以下几点：

第一，经济发展水平。经济发展水平决定了一个国家的企业和居民个人的收入水平，从而也就影响政府税收来源的结构。经济发展水平越高，企业利润水平和居民个人收入水平就越高。这时，政府以直接税作为主体税种，就可以保证有充足的收入来源。相反，如果经济发展水平较低，以直接税作为主体税种，就难以满足政府支出的需要。因此，发达的工业化国家，大都选择直接税，特别是个人所得税为主体税种，而在发展中国家，主体税种大多为间接税。即便是少数直接税比重较高的发展中国家，也是以公司所得税而不是个人所得税为主。

第二，税收征管能力。最优课税要求在选择主体税种时，需要考虑的一个重要因素就是征税成本的高低。从理论上说，征税成本的高低主要取决于两个因素：税收征管能力与课税对象。在税种（从而课税对象）既定的前提下，政府征管能力或技术不同，征税成本就不同，这样就如同不同能力的人完成同一个任务费时不同一样；同样，在政府征管能力和技术既定的前提下，不同的主体税种，征税成本也不同。这是因为，一方面，不同的税种，有不同的课税对象，征管机构需要掌握不同的信息，从而有不同的信息收集成本；另一方面，不同的课税对象，纳税人的逃税激励不同，从而要求不同的征管力度。

因此，主体税种的选择，既直接影响征税成本，又间接要求政府具有不同的征管能力。一般说来，直接税的征税成本高于间接税。这是因为，一方面，直接税所需要的信息量大；另一方面，由于它的税负难以转嫁，从而使纳税人的逃税动机更强。因此，直接税要求政府有更强的征管能力。这也是发达国家与发展中国家的税制差异的一个重要原因。

第三，税收政策目标。从税种功能的角度上说，不同的主体税种，其实现的主要政策目标不同。一般说来，直接税是特别是个人所得税主要影响的是收入分配，而间接税主要影响的是资源配置。因此，政府的政策目标不同，需要选择不同的主体税种。

发达国家由于其市场机制相对完善，能较好的配置资源，政府的主要任务是缓解收入分配矛盾；而发展中国家由于其市场机制不够完善，政府还需要更多地弥补市场在资源配置领域的缺陷。这也是导致其税制结构差异的一个重要原因。

除上述主要因素以外，一个国家的税制结构及其主体税种的选择，还受本国政治、经济、社会文化等方面的相关制度和传统的影响。在某些特殊情况下，这些相关制度和传统甚至起到了关键性的作用。