苏州市电子税务局网上申报系统(江苏省电子税务局网上申报系统操作)

个税改革的最终方向是自我申报。图为2018年3月2日，江苏苏州，一名纳税人在电子税务局自行申报。 东方IC 图

每次全国两会期间，提高个人所得税起征点（免征额）的呼声都很高，今年也同样如此。3月5日，国务院总理李克强在政府工作报告中也提到，要提高个人所得税起征点。

但实际上，提高个税起征点（免征额）既不能达到减税的目标，也不能对完善个税税制有多少积极作用。个税改革应该跳出个税谈改革，应该综合考虑个税与其他税种的衔接关系，甚至要从国家信息化建设的高度重新审视个税的作用。

一、提高免征额的减税效果微乎其微

提高起征点（免征额）的唯一合理依据是为抵消通胀的影响。现行的3500元标准，规范的称谓是费用扣除标准（其作用等同于免征额），而不是起征点，两者不仅名称上不同，实际适用的税收模式也相去甚远。免征额是指无论收入高低，都可以扣除3500元的免征额，而只对超过3500元的部分征税；但如果是起征点，则工资收入超过3500元的群体，将对全部收入征税。

我国曾经历次提高免征额，从800元到1600元，再到如今的3500元。提高免征额是因为随着时间的推移，通货膨胀将减少免征额部分收入的实际购买力，为维持这些收入的购买力不发生变化，就需要根据通胀速度对免征额进行动态调整。“一刀切”提高免征额解决了纵向的时间维度差异，随之而来的就是横向的地区间差异。比如，3500元的月收入在欠发达地区算中等收入，在一线发达城市则是低收入群体，即使把免征额提高到7000元，也无法解决地区间购买力的差异。这是不是也说明，需要因地制宜，一省一个免征额标准？

提高免征额肯定能减税，这一点毋庸置疑，但是这个减税效果微乎其微。即便我们将免征额提高到20万元（这就与废除这个税种相差无几了），其对普通居民实际购买力的影响也非常小，因为名义收入虽然高了，但大家购买的商品和服务的价格也上去了。不仅如此，提高免征额看上去是为穷人减税，实际上富人获益更多。假定免征额提高到5000元，低收入群体（月税前收入5000元）的减税获益为45元（[5000-3500]*0.03，0.03为最低边际税率），高收入群体（月税前收入80000元以上）的获益可以高达675元（[5000-3500]*0.45，0.45为最高边际税率），两者相差14倍。而对那些收入已经在3500元以下的群体，他们从这样改革中的获益为0。

二、中国个税制度的主要缺陷

世界上任何国家的任何税种，其主要目的不外乎三方面：筹集政府收入、改善收入分配、矫正市场失灵，个税与其他税种不同的是，这个税种的主要目的是改善收入分配，在现阶段的中国尤其如此。经过近几年百分之十几的高速增长，去年的个税占全部税收收入的比重也仅为8.3%，这已经是历史最高水平了，但远低于发达国家和主要发展中国家。

如此低的占比，说明无论我们不论是增加税率还是降低税率，其对财政收入的影响都非常非常有限，因此这个税种的功能就应该指向缩小收入差距。但是我国的个税制度存在几个主要缺陷，导致其收入分配功能先天不足。

第一，个税的纳税群体太小。目前还没有关于纳税人数量的官方统计，但是在几年前，时任财政部财政科学研究所（现中国财政科学研究院）所长贾康曾经说过，我国个税纳税人数仅有2800万。

我从各方面的间接证据进行推测，目前的个税纳税总人数应该在1亿以内。这意味着中国内地13.9亿人口中，仅有1亿纳税人口，简单刨去一半的非工作人口，那说明有85%的人不构成个税的纳税人群。这里面有一部分是因为真实收入没有达到3500元的免征额，但大部分还是征管和信息建设没有跟上，大量的现金交易、跨地区收入、非正式工作人口等导致实际收入超过3500元的人群也没有缴纳个税。

给定现有的1亿纳税人口，无论我们的个税税率是如何累进的，其对收入分配的影响也仅限于这1亿人口，对剩下的绝大部分人口没有直接影响，进而在全国层面上也就无法对收入分配产生实质影响。试想一下，如果继续提高免征额，纳税人数将进一步减少，极端一点，如果把免征额提高到10000元，纳税人口可能就只剩下2000万了，税率从3%累进到45%，也仅能对这2000万人口产生影响，那么这个税种的收入分配功能又何从谈起？

第二，个税和企业所得税的“穿底”。个税的边际税率从3%到45%，实行七档累进制，设计之初的目标非常直接，就是通过快速的累进税率降低高收入群体的实际收入，进而达到调节收入分配的作用。既然是所得税，就有个人所得税和企业所得税之分，我们在设计之初将这两个税种分立，导致实际过程中的两个税种之间“穿底”，45%的边际税率完全失效。

实际生活中能看到很多“穿底”现象，比如企业高管拿1元年薪，或者刚好是3500元的月收入，这无非是因为企业所得税税率远低于个人所得税。年收入过百万元的，甚至可以成立一个小企业来承接自己的高收入，虽然企业所得税的法定税率为25%，但是考虑到小微企业优惠税率、成本扣除等综合因素，实际的税负大概在10%以内，这与45%的最高边际税率相差太大。这样的结果，就是导致高的边际税率成了一个摆设，收入越高的人群越容易避税，个税也就逐渐被人诟病为“工薪税”了。

第三，间接税过多，直接税过少。我国的第一大税种是增值税，去年增值税占全部税收收入的比重高达39%，由于资本品的增值税都在征收过程中抵扣了，我国的增值税就仅对消费征收，虽然名称上是增值税，实际上与普通消费税也没有本质差异。这个税种在最后零售环节被并到价格内，达到“拔鹅毛、鹅不叫”的效果，消费者在购买消费品的时候意识不到自己交了税。如果把所有的间接税考虑进来，间接税占全部税收的比重高达70%。

间接税税制的好处是征收成本低，但是其缺点也是非常明显的。大多数间接税都是比例税率，商品价值高低和其含税比例是没有直接关系的，因此从消费者的角度来说，间接税是累退的，即收入越低的群体税负越重。一方面，从收入角度来说，高收入群体的消费支出占比更低，更多收入用于再投资，相对税收负担更轻；另一方面，高收入群体的消费结构中，用于服务消费的部分更多，而服务类的增值税比商品低11个百分点，这更加剧了税制的累退性。

三、中国个税改革进路

个人所得税改革除了要回归收入分配的基本功能之外，还需要对税基进行仔细考量。个税的税基应该是可支配收入，即剔除必要支出之外的剩余收入，这些收入应该是纳税人可以自由支配和调节使用的收入。既然是可支配收入，那么个税就需要考虑到不同特征、不同阶段的人群差异。这样一来，要建立具有收入分配调节功能的个税制度，我认为改革无非是五个方面：拓宽税基、增加扣除、综合征收、降低税率、自我申报。

首先，拓宽税基。既然这个税种的目标是调节收入分配，那么一个前提要求就是税基必须足够大，税基足够大才可能对真实收入产生影响。拓宽税基的一个基本原则是应收就收，只要在中国国内取得的收入，不管其来源、类型等，全部纳入征收范围。我国现有的个税主要是针对劳动所得征税，对资本所得的征收明显不足，例如个人买卖股票、基金、理财等的所得，按照拓宽税基的思路，这些资本所得也应该纳入征收范围。

试想一下，一个工资所得为5000元的个人，和一个月净利润为5000元的资本市场的自由从业人员相比，前者要交纳个税，后者不交个税，依据是什么？

其次，增加扣除。名义上这是一个减税的方案，实际上是调节收入分配。不同年龄段的支出需求是有差异的，30岁人士和50岁人士的必需支出结构有差异，前者面临小孩教育、购房需求等非常现实的支出。在现有的个税模式下，完全有可能存在这样一群人，他们每月的工资在支付了小孩教育和购房贷款利息之后，剩余的收入已经低于3500元了，3500元是指一个工作人口必要的衣食住行支出，按照可支配收入的视角，他们应该是不用交税的。但是现有的个税并不能扣除这些必备支出，这些群体交税后的收入，再减去必备支出，真正的可支配收入甚至已经低于0，于是不得不压缩一些基本的消费支出。在拓宽税基的前提下，将必备支出在税前扣除，纳税人的实际负担是有可能减轻的。

第四，降低税率。个税的边际税率越高，理论上其调节收入分配的作用越显著。但是考虑到两个所得税之间的“穿底”，个人所得税中过高的边际税率根本就无法发挥作用。理论上，个税的最高边际税率可以略高于企业所得税，例如美国之前的个税最高税率为39.6%，企业所得税35%，两者相差4.6%，而中国目前是45%和25%，相差20%，即使企业所得税严格征管，这其中20%的差距也会导致个人边际税率无法落到实处。即使我们在制度上堵住了两个所得税之间的漏洞，过高的边际税率对实体经济的扭曲也不容忽视，45%的边际税率不仅能够让高收入群体的税后收入下降，实际上还将直接减少高收入群体的人数规模。在我们无法完全落实企业所得税的严格征管和堵住两个所得税之间的“穿底”之前，降低边际税率就是必需的改革方向。

第五，自我申报。个税改革的最终方向是自我申报。现有的代扣代缴模式在征管上带来了很多便利，无论是对税务机关还是纳税人来讲，彼此的沟通成本都减少了。如果我们再把眼光看得更长远一些，代扣代缴也能在一定程度上促成综合征收模式的实施，无非就是将所有代扣代缴的税收按照纳税人身份证号码进行归集和汇总。但是这会有两个比较大的缺陷。一是不利于纳税人意识的培养。只有在自我自主申报时，纳税人才具有真正的纳税人意识，而纳税人意识是一个国家现代化建设的重要内容。二是不利于国家掌握庞大的低收入群体的实际状况。按照现有的代扣代缴模式，低于3500元的人群的收入数据是没有被记录到系统内的，这意味着国家很难知道剩余12亿以上人口的收入状况，而如果是自我申报，即使是低于3500元也会被记录在内，这对国家的诸多政策制定是非常有益的。