营业利润扣减城市建设维护税(会计利润要减去城市维护建设税吗)

标题 | 关于税收返还问题的研究与思考

一、案情简介

为鼓励全国机构和个人投资者到湖北省襄阳市减持上市公司限售股，襄阳市政府出台了若干限售股减持优惠政策，并于2014年6月13日形成《关于上市公司限售股在我市减持享受优惠政策专题会议纪要》（以下简称第81期会议纪要），明确标准按个人投资者实际缴纳的个人所得税的39.5%给予奖励。

原告任东梅积极响应该政策，于2015年2月6日至2月12日期间将自己持有的2200多万股皇氏集团股票转入襄阳樊城区银河证券襄阳营业部并减持股份970万股，减持成交金额人民币255289482.80元，预扣预缴个人所得税47425240元，实际应缴43399212.06元。

2015年8月3日，樊城区财政局作出《樊城区财政资金支付拟办意见(建议)单》，向襄阳金融办提交《关于高国兴等九人(含原告任东梅)和许宏林在我市减持限售股享受优惠政策的请示》，申请奖励九人合计人民币36655236.43元和许宏林奖励人民币1061830.11元。经批准后，襄阳樊城区财政局于2015年8月31日向原告任东梅兑付财政奖励金人民币4932037.10元。

2015年10月28日，被告襄阳市政府对襄阳金融办下发《关于停止执行上市公司限售股在我市减持优惠政策的批复》，要求停止执行《关于支持证券公司襄阳营业部吸引市内外客户在我市转让限售股实施奖励的意见(襄阳政办函【2012】4号)》、《关于上市公司限售股在我市减持享受优惠政策专题会议纪要》等文件。此后，被告襄阳市政府即停止了限售股减持奖励兑付工作。对于原告任东梅剩余12210651.66元奖励金至今未支付。

任东梅不服，遂诉至法院，要求襄阳市政府履行剩余12210651.66元奖励金的支付义务。

二、法院认定与裁判结果

终审法院湖北省高级人民法院认为，依法行政、践诺守信，是法治政府和政务诚信建设的基本要义。就本案争议而言，任东梅基于与襄阳市政府之间形成的行政允诺法律关系，要求襄阳市政府兑现允诺，合乎情理；作为政府机关襄阳市政府应当信守承诺，没有法定理由不得违约、毁约，维护自身公信力；司法审判则应当保护行政相对人的信赖利益，监督行政机关诚信履约。但是，在遵循信赖利益保护原则的同时，司法审判必须坚持行政行为合法性审查的基本原则，不能将对信赖利益的保护置于监督行政机关依法行政之前，以违反法律法规或牺牲公共利益强调行政机关对违法所作允诺的遵守。对于行政机关确实违反法律、行政法规作出的允诺，司法审判依法应当给予否定性评价。

因此，本案基于襄阳市政府超越法定权限，自定财政支出优惠奖励政策，变相减税，违反《税收征收管理法》第三条第二款的规定，所作行政允诺违法，本院对上诉人任东梅要求被上诉人襄阳市政府继续履行行政允诺的诉讼请求不能支持。

三、法理评价

本案所适用的法律为《个人所得税法》第二条、第四条、第五条，《税收征收管理法》第三条，即个人所得税的应税项目和免税、减税由国务院财政部门批准。襄阳市政府在没有得到国务院财政部门批准的情况下，超越权限，擅自对免税、减税事项进行允诺，属于违法。

但从另一个角度讲，作为行政相对人的任东梅，在获得了襄阳市政府的允诺的情况下，积极将自己持有的证券转入襄阳并进行减持，而后又无法从襄阳市拿到所允诺的退税款项，有损于公民与政府之间的信赖保护利益，违反了行政法的信赖保护原则。

因此在本案中，发生了法律规则与法律原则的冲突，是本着《个人所得税法》的规定优先适用规则还是基于对于公民与政府间的信赖保护利益适用法律原则也成为了本案法律适用的争议焦点。

法律规则是采取一定的结构形式具体规定人们的法律权利、法律义务以及相应的法律后果的行为规范。法律原则是指在一定的法律体系中作为法律规则的指导思想、基础或本源的、综合的、稳定的原理和准则。法律规则与法律原则相比具有优先适用性，法律规则在针对具体案例时可以具体有针对性的应用，切实做到一对一的针对性适用；法律原则只有在以下方面方可适用：在穷尽法律规则时除非为了实现个案正义否则不得舍弃法律规则而直接适用法律原则，没有更强理由不得径行适用法律原则。因此，本案中，《个人所得税法》作为明确的法律规则，理应相对于法律原则有更高的适用性，湖北省高级人民法院的判决符合法理。

但如果我们更进一步去探究，襄阳市政府作出了一个无效的单方允诺，在合同订立时存在过错，根据《民法典》第157条，民事法律行为无效，有过错的一方应当赔偿对方由此所受到的损失。因此，对于任东梅基于对地方政府的信任所导致的损失，襄阳市政府应当予以承担。但由于任东梅在诉讼中并无赔偿损失的诉讼请求，湖北省高级人民法院也未对损失部分进行处理。笔者认为，任东梅仍有权基于合同无效后襄阳市政府的过错向襄阳市政府主张损失。

四、关于地方政府税收返还问题的思考

1.税收返还问题的核心是央地关系问题

如何处理好中央与地方的关系，是历朝历代都面临的重大问题之一。

1994年分税制改革，形成了一份重要文件，即《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》，该文件可以说奠定了我国中央与地方财政关系的基础。

根据宪法原理，中央与地方的关系是宪法所应当规定的内容，而我国宪法第2、3、4、5、30、31、57、58、62、63、67、85、89、95、96、99、100、105、107条分别从不同侧面与不同角度对于中央与地方关系进行了规定。而《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》确定了中央与地方的经济关系，笔者认为，该《决定》虽然只是国务院的行政法规，但从内容上起到了宪法性文件的作用。

根据该文件，中央固定收入确定为关税，海关代征消费税和增值税，消费税，中央企业所得税，地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税，铁道部门、各银行总行、各保险总公司等集中交纳的收入（包括营业税、所得税、利润和城市维护建设税），中央企业上交利润等。

地方固定收入包括：营业税（后取消），地方企业所得税（不含上述地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税），地方企业上交利润，个人所得税，城镇土地使用税，固定资产投资方向调节税，城市维护建设税（不含铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中交纳的部分），房产税，车船使用税，印花税，屠宰税，农牧业税，对农业特产收入征收的农业税（简称农业特产税），耕地占用税，契税，遗产和赠予税，土地增值税，国有土地有偿使用收入等。

中央与地方共享收入包括：增值税、资源税、证券交易税。增值税中央分享百分之七十五，地方分享百分之二十五。资源税按不同的资源品种划分，大部分资源税作为地方收入，海洋石油资源税作为中央收入。证券交易税，中央与地方各分享百分之五十。

上述改革实行后，我国经济建设取得了长足的发展，从中央来讲，随着财政收入的增加，基建规模、国防实力有了显著提高，科技水平日新月异。从地方来讲，虽然税收收入比例减少，但通过中央转移支付、国有土地有偿使用收入的收入也满足了地方各项事业的发展，城乡面貌焕然一新。

而随着改革开放的深入，地方政府的招商引资压力也与日俱增，县域之间、市域之间、省域之间也存在或明或暗的竞争关系，如何引来更大的投资、如何能留住更大的投资也成为了地方政府面临的重大问题。税收返还与低税率，作为一个行之有效的政策工具也为越来越多的地方政府所使用，随着各地税收返还政策的发展与落地，也形成了新疆霍尔果斯、上海崇明等全国知名的“税收洼地”，吸引着全国各地的资本蜂拥而至，形成了庞大的产业集群效应，有力地推动了当地经济发展。

而随着国务院、国家税务总局对于各地税收返还政策的否定性评价以及越来越多通过“税收洼地”进行逃税案件的查处，地方政府以税收返还和税收优惠作为政策来吸引投资的这条路日渐有行不通的趋势。

但从法理及相关司法实践出发，对于“税收返还”这一政策也可以有不同的解释。

2.司法实践中对于地方政府为招商引资进行非税收入的返还这一行为，通常认定为有效

地方政府为招商引资，除对于税收收入进行返还的单方允诺外，还常常承诺将土地出让金等非税收入进行返还。根据笔者检索相关案例，各级法院对于地方政府返还非税收入，除因违反招标投标法强制性规定确认无效外，通常持肯定态度。

在最高人民法院（2017）最高法民申3974号民事裁定书中，法院认为：“真武镇政府是为了加快城镇化建设步伐,改善城乡居民生活质量,增强城镇整体功能签订各协议。真武镇政府引入日泰集团，不仅是为了解决案涉地块拆迁资金紧缺的问题，同时也期待日泰集团的投资建设能带动地区经济发展和增加税收收入。真武镇政府不履行协议约定的返还资金义务，而是以损害国家利益和社会公共利益为由主张协议无效，不应予以支持。”

3.笔者建议，从现实出发，应允许地方政府就自身可支配的税收收入进行合理安排，对其也不宜进行司法上的否定性评价

前文说道，根据《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》，中央与地方对于各自所负责收取的税种进行了分配，而地方政府也获得了国有土地有偿使用的收入。

该文件确立了中央与地方的财政关系，其虽然只是国务院的行政法规，但一定程度上起到了宪法的部分作用。

根据该份文件的内容及精神，地方企业所得税、个人所得税、城镇土地使用税等税种属于地方的固定收入，地方政府有权进行支配。而结合上文，司法实践中对于地方政府非税收入返还亦持肯定态度，因此，笔者得出一个粗浅结论：在专属地方的税种中，地方政府关于税收返还的允诺，原则上应当承认其有效性与合法性。

该结论的得出也是基于现实的考虑，随着全国房地产市场趋冷，地方政府的卖地收入也发生了大幅下降，据不完全统计，2021年地方政府土地出让金收入较2020年下降了5000亿元，这无疑给地方财政收入带来了巨大压力，给予地方政府专属税种返还的权利，激发地方政府招商引资的部分活力，也有利于地方经济的进一步恢复与发展。