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销售阶段

1.商业批发企业销售商品增值税的账务处理

(1) 一般销售商品业务增值税的账务处理

商品流通企业销售货物或提供应税劳务，按照实现的销售收入和按规定收取的销项税额，借记“应收账款” “应收票据” “银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”“其他业务收入” “应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，发生的销售退回，作相反的会计分录。

(2)视同销售行为增值税的账务处理

①委托代销商品

将商品交付他人代销，是指纳税人以支付手续费等经济利益为条件，委托他人代销而 将自己的商品交付受托人的行为。将商品移交他人代销，应当在收到代销单位转来代销清 单时，计算销售额和销项税额。根据计算的销售额和销项税额，借记“应收账款”或“银行存 款”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

例:某百货商场委托某代销店代销洗衣机20台，双方合同约定，每台洗衣机 不含税价1〇〇〇元，每销售1台，商场付给代销店手续费50元。本月末，商场收到代销店转 来的代销清单1张，销售了 10台，并收到收取手续费的结算发票1张，注明手续费金额500 元。百货商场应根据结算清单向代销店开具增值税专用发票，并结转收入。

借:应收账款——x x代销店 11700

贷:主营业务收入 10000

应交税费——应交增值税(销项税额） 1700

再根据收到的手续费结算发票，作如下会计处理：

借:销售费用 500

贷:应收账款——x x代销店 500

收到x x代销店货款时：

借:银行存款 H200

贷:应收账款——x x代销店 11200

②销售代销商品

销售代销商品,是指受托销售单位将委托销售单位委托销售的商品进行销售的行为。 由于销售价格是双方在合同中事先商定的，所以受托方无论采取进价核算还是售价核算，

其账务处理都是相同的。

以上为例，代销店的会计分录为：

借:银行存款 H700

贷:应付账款——x x百货商场 10000

应交税费——应交增值税(销项税额） 1700

结转应收手续费收入：

借:应付账款——x x百货商场 500

贷:其他业务收入 500

收到百货商场开具的增值税专用发票并支付剩余货款：

借:应付账款——x x百货商场 9500

应交税费——应交增值税(进项税额）

贷:银行存款 11200

商业批发企业其他销售业务的账务处理与工业企业基本相同，这里不再重复。

2.商业零售企业销售商品增值税的账务处理

实行售价金额核算的零售企业，其“库存商品”科目是按含税零售价记载的，商品含税零售价与不含税购进价的差额在“商品进销差价”科目内反映。这样“商品进销差价”科目 所包含的内容与过去相比有新变化，包括两个内容:一是不含税的进价与不含税的售价之 间的差额;二是应向消费者（或购买者）收取的增值税额。零售企业销售商品时，首先，按含 税的价格记账，即按含税的售价，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目，同时 按含税的售价结转商品销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。其次， 计算出销项税额，将商品销售收人调整为不含税的收入，借记“主营业务收入”科目，贷记 “应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。再次，月末，按含税的商品进销差价率计算 已销商品应分摊的进销差价，根据计算出来的已销商品应分摊的进销差价，调整商品销售 成本，即借记“商品进销差价”科目，贷记“主营业务成本”科目。

应当指出，上述这样的账务处理,平时企业“主营业务收入”和“主营业务成本”科目并 不反映真正的“收人”和“成本”，也不能反映出毛利或毛损，只有等到月终计算并结转全月 已销商品应负担的进销差价，分解全月含税销售额为不含税的销售额和销项税额，并将销项税额自“主营业务收入”科目转入“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目后，才能 反映已销商品的毛利或毛损。但其优点在于能保持零售企业的合理核算秩序，并且较多地 简化了核算手续。

商品流通企业消费税的核算

商业企业除了进出口应税消费品涉及消费税的核算外，最主要的是从事金银首饰零售 业务的企业，由于金银首饰消费税由生产环节征收改为零售环节征收，因而应在“应交税 费”科目下增设“应交消费税”明细科目，核算金银首饰应缴纳的消费税。自2009年5月1 日起，对卷烟批发环节应从价征收5%的消费税，根据财税〔2015〕60号文件规定，自2015 年5月10日起，将卷烟批发环节从价税税率由5%提高至11%并按0.005元/支加征从量 税。因而卷烟批发企业也要设置“应交税费——应交消费税”科目，核算卷烟批发环节的消 费税。

(一） 自购自销金银首饰应缴消费税的账务处理

由于消费税是价内税，含在商品的销售收入中，故金银首饰应缴纳的消费税应计算销 售税金，并从当期收入中扣除。商业企业销售金银首饰的收入记人“主营业务收入”科目， 其应缴的消费税相应记入“营业税金及附加”科目。

企业采用以旧换新方式销售金银首饰的，在销售实现时按旧首饰的作价借记“物资采 购”科目；按加收的差价和收取的增值税部分，借记“现金”等科目；按旧首饰的作价与加收 的差价贷记“主营业务收入”等科目；按收取的增值税贷记“应交税费——应交增值税（销项 税额）”科目。同时按税法规定计算应缴纳的消费税税额，借记“营业税金及附加”科目，贷 记“应交税费——应交消费税”科目。

(二) 金银首饰的包装物缴纳消费税的账务处理

根据税法规定，金银首饰连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，均应并入金银 首饰的销售额，计征消费税。为此，现行会计制度规定，金银首饰连同包装物销售的，应分 情况进行会计处理：

1. 随同金银首饰销售不单独计价的包装物，其收入随同所销售的商品一并记入“主营 业务收入”科目。

2. 随同金银首饰销售单独计价的包装物，其收入记入“其他业务收入”科目。

(三） 自购自用金银首饰应缴消费税

按税法规定，从事批发、零售商品业务的企业将金银首饰用于馈赠、赞助、集资、广告、 样品、职工福利、奖励等方面的，应按纳税人销售同类金银首饰的销售价格确定计税依据征 收消费税;没有同类金银首饰销售价格的，按组成计税价格计算纳税。在会计核算上，对自 购自用的金银首饰，应按成本结转，按税法规定计算缴纳的消费税也应随同成本一起转入 同一科目；用于馈赠、赞助的金银首饰应缴纳的消费税，应记入“营业外支出”科目；用于广 告的金银首饰应缴纳的消费税，应记入“营业费用”科目；用于职工福利、奖励的金银首饰应缴纳的消费税，应记入“应付职工薪酬”科目；等等。采用售价核算库存商品的企业，还应及 时分摊相应的商品进销差价。

另外，需要说明的是，自2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内、自2002年1月1 曰起在外商投资企业范围内执行新的《企业会计制度》。根据财会〔2003〕10号文件，除小 企业和金融企业以外，自2003年1月1日起，新设立的企业应当按照《企业会计制度》的规 定，进行会计核算并编制财务报告。2007年1月1日起率先在上市公司范围内实施38项 具体准则，为使上市公司施行的企业会计准则更加清晰，财政部制定了《企业会计准则应用 指南》。《企业会计准则应用指南》由两部分组成:第一部分为会计准则解释;第二部分为会 计科目和主要账务处理。

企业会计准则解释主要对32项具体准则中的重点、难点和关键点作出解释性规定，另 外，涉及建造合同、原保险合同、再保险合同、资产负债表日后事项、中期财务报告和关联方 披露等6项具体准则未作出解释。

《企业会计准则应用指南》的出台使企业执行新的会计准则有了更加明确的思路，很多 有争议的地方不再模糊，例如投资性房地产的界定、稀释每股收益的计算、债务重组的基本 特征等。此外，率先执行新会计准则的上市公司还可以依据应用指南，判断会计新政策对 企业财务的影响，进而及时向投资者披露相关信息。据此，本教材将所有会计核算科目的 运用主要改为新企业会计制度及新会计准则的科目设置，兼顾目前企业所得税纳税申报 表，既适用企业会计准则，又适应企业会计制度的现状。

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