【知识点】无形资产初始计量（★★★）
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。
【提示】无形资产不包括商誉，商誉属于企业合并会计准则规范内容。
（一）外购的无形资产
1.外购无形资产成本包括的内容
购买价款、相关税费（不包括可以抵扣的增值税）以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中，其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。
2.成本不包括的内容
①为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用。
②无形资产达到预定用途后所发生的支出，不构成无形资产的成本。
【例·单选题】（2019年考题）2×18年12月20日，甲公司以银行存款200万元外购一项专利技术用于W产品生产，另支付相关税费1万元，达到预定用途前的专业服务费2万元，宣传W产品广告费4万元。不考虑增值税及其他因素，2×18年12月20日，该专利技术的入账价值为（ ）万元。
A.201 B.203 C.207 D.200
『正确答案』B
『答案解析』广告费不属于该专利技术达到预定用途前的必要支出，因此该专利技术的入账价值＝200＋1＋2＝203（万元）。
（二）分期付款购买无形资产
购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
【例·计算分析题】（2017年考题） 甲公司2015年至2016年与F专利技术有关的资料如下：
资料一：2015年1月1日，甲公司与乙公司签订F专利技术转让协议。协议约定，该专利技术的转让价款为2 000万元，甲公司于协议签订日支付400万元，其余款项自当年起连续4年每年年末支付400万元。当日，甲、乙公司办妥相关手续；甲公司以银行存款支付400万元，立即将该专利技术用于产品生产，预计使用10年，预计净残值为零，采用直线法按年摊销。
甲公司计算确定的该长期应付款项的实际年利率为6%；年金现值系数（P/A，6%，4）为3.47。
资料二：2016年1月1日，甲公司因经营方向转变，将F专利技术转让给丙公司，转让价款1 500万元收讫并存入银行。同日，甲、丙公司办妥相关手续。
假定不考虑其他因素。
要求：略
『正确答案』
（1）计算甲公司2015年1月1日取得的F专利技术的入账价值，并编制相关会计分录。
F专利技术的入账价值＝400＋400×3.47＝1 788（万元），相关分录如下：
借：无形资产 1 788
未确认融资费用 212
贷：长期应付款 1 600
银行存款 400
（2）计算甲公司2015年对F专利技术应摊销的金额，并编制相关会计分录。
甲公司2015年应计提的累计摊销＝1 788/10＝178.8（万元）
借：制造费用 178.8
贷：累计摊销 178.8
（3）分别计算甲公司2015年未确认融资费用的摊销额和2015年12月31日长期应付款的摊余成本。
2015年未确认融资费用分摊的金额＝（1 600－212）×6%＝83.28（万元）
2015年12月31日长期应付款的摊余成本＝（1 600－400）－（212－83.28）＝1 071.28（万元）
（4）编制甲公司2016年1月1日转让F专利技术的相关会计分录。
借：银行存款 1 500
累计摊销 178.8
资产处置损益 109.2
贷：无形资产 1 788
（三）土地使用权的会计处理
企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。但是，如果房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物的，其相关的土地使用权的价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。
【例·多选题】（2018年考题）下列关于企业土地使用权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.工业企业将以经营租赁方式租出的自有土地使用权作为无形资产核算
B.房地产开发企业将购入的用于建造商品房的土地使用权作为存货核算
C.工业企业将持有并准备增值后转让的自有土地使用权作为投资性房地产核算
D.工业企业将购入的用于建造办公楼的土地使用权作为无形资产核算
『正确答案』BCD
『答案解析』选项A，应作为投资性房地产核算。
【例·判断题】（2018年考题）甲企业购入一项土地使用权并用于开发建造一栋自用厂房，该土地使用权的成本应当计入厂房的建造成本。（ ）
『正确答案』×
『答案解析』企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。
【例·判断题】（2016年考题）企业为建造厂房取得土地使用权而支付的土地出让金应当计入在建工程成本，并在完工后转入固定资产。（ ）
『正确答案』×
『答案解析』应确认为无形资产，厂房建造期间，无形资产的摊销额计入在建工程成本。
【例·判断题】（2015年考题）企业将土地使用权用于自行开发建造自用厂房的，该土地使用权与厂房应分别进行摊销和提取折旧。（ ）
『正确答案』√
『答案解析』土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。
（四）内部研究开发费用的核算
1.企业自行研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段
对于企业自行研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算，研究阶段的支出应当在发生时全部计入当期损益；开发阶段的支出满足资本化条件时计入无形资产的成本。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。
【例·单选题】研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为（ ）。
A.无形资产
B.管理费用
C.研发支出
D.营业外支出
『正确答案』B
『答案解析』研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，根据谨慎性的要求是要费用化，计入当期损益（管理费用）。
2.内部研发形成的无形资产的计量
包括开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、计提专用设备折旧，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出。
【例·多选题】（2018年考题）下列各项满足资本化条件后的企业内部的研发支出，应予以资本化会计处理的有（ ）。
A.开发过程中研发人员支出
B.开发过程中正常耗用的材料
C.开发过程中所用专利权的摊销
D.开发过程中固定资产的折旧
『正确答案』ABCD
『答案解析』开发无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、计提专用设备折旧，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出都是予以资本化处理。
【例·单选题】（2014年考题）甲公司自行研发一项新技术，累计发生研究开发支出800万元，其中符合资本化条件的支出为500万元。研发成功后向国家专利局提出专利权申请并获得批准，实际发生注册登记费8万元；为使用该项新技术发生的有关人员培训费为6万元。不考虑其他因素，甲公司该项无形资产的入账价值为（ ）万元。
A.508 B.514
C.808 D.814
『正确答案』A
『答案解析』无形资产入账价值＝500＋8＝508（万元），人员培训费不构成无形资产的开发成本。
3.内部开发无形资产的会计处理
（1）企业自行开发无形资产发生的研发支出
借：研发支出——费用化支出【不满足资本化条件】
——资本化支出【满足资本化条件】
贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等
（2）期（月）末，应将该科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目
借：管理费用
贷：研发支出——费用化支出【不满足资本化条件】
（3）研究开发项目达到预定用途形成无形资产
借：无形资产
贷：研发支出——资本化支出【满足资本化条件】
【例·计算分析题】甲公司2018年1月2日开始自行研究开发无形资产。不考虑相关税费，有关业务资料如下：
资料一：2018年发生原材料费用10万元、职工薪酬50万元、计提专用设备折旧10万元。经测试，2018年该项研发活动属于研究阶段。
借：研发支出——费用化支出 70
贷：原材料 10
应付职工薪酬 50
累计折旧 10
借：管理费用 70
贷：研发支出——费用化支出 70
资料二：经测试2019年进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的原材料费用20万元、职工薪酬35万元、计提专用设备折旧5万元；符合资本化条件后发生的原材料费用195万元、职工薪酬200万元，计提专用设备折旧5万元。
借：研发支出——费用化支出 （20＋35＋5）60
——资本化支出 （195＋200＋5）400
贷：原材料 （20＋195）215
应付职工薪酬 （35＋200）235
累计折旧 （5＋5）10
借：管理费用 60
贷：研发支出——费用化支出 60
资料三：2020年发生的符合资本化条件的职工薪酬400万元，以银行存款支付注册费5万元；7月1日，达到预定用途交付管理部门使用。
借：研发支出——资本化支出 （400＋5）405
贷：应付职工薪酬 400
银行存款 5
借：无形资产 805
贷：研发支出——资本化支出 （400＋405）805
资料四：该项无形资产受益期限为10年，净残值为零，采用直线法摊销。
2020年摊销额＝805/10×6/12＝40.25（万元）
【例·多选题】（2017年考题）下列关于企业内部研发支出会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.开发阶段的支出，满足资本化条件的，应予以资本化
B.无法合理分配的多项开发活动所发生的共同支出，应全部予以费用化
C.无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应全部予以费用化
D.研究阶段的支出，应全部予以费用化
『正确答案』ABCD
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