宁波市国家税务局公职律师(国家税务总局公职律师)

税收程序须遵循正当程序原则 逃税认定须以法律协调为基础

2020年12月26日，由中国法学会财税法学研究会主办，首都经济贸易大学法学院、首都经济贸易大学财税法研究中心、德恒律师事务所承办的第五届“税务司法理论与实践”高端论坛在北京举行。

此次论坛采用线上线下相结合的形式，主要分析研讨当下财税法治实践的新动态、新热点和新难点。

开幕式

“以案说法”总结经验普及教育

此次论坛设置了两个专题辩论环节和三个主题发言环节。中国法学会财税法学研究会秘书长、首都经济贸易大学教授周序中主持开幕式。

受中国法学会财税法学研究会会长刘剑文委托，中国法学会财税法研究会副会长贾绍华致开幕辞，他首先强调在“十三五”规划和“十四五”规划交接之际召开本次会议的重要意义。同时指出，紧密结合司法实践开展理论研究，对推动立法完善，提升司法和执法工作质量大有助益。希望通过论坛这个平台以理论贡献推动税收司法的发展，并进一步促进税收治理现代化。

首都经济贸易大学副校长、研究员孙昊哲介绍了近年来首都经济贸易大学在推动财税法学教育方面所做的努力，以及所取得的丰硕成果。他指出，司法是财税法治实践的重要环节，也是较为薄弱的环节，有必要深入探讨如何完善税收司法，以实现构建“现代财税金融制度”的宏伟目标。

全国律协财税法专业委员会主任刘天永认为，论坛对于完善税法改革，推动涉税专业人士以及行业发展具有非常重要的意义。同时，论坛开展的案例评选活动受到社会各界的广泛关注，并对涉税实践产生重要影响，体现出税务司法实践对于经济生活的影响力。

德恒律师事务所管委会成员张杰军认为，税务行政争议正处于高发状态，新的争议类型和焦点不断涌现，对税务司法审判的理论和实践提出了新的问题和挑战。期望通过论坛这个平台，让各界人士进行交流研讨各抒己见，凝聚共识，推动税收法治进步。

首都经济贸易大学法学院院长、教授张世君介绍了近年来首都经济贸易大学财税法学科在学科建设、学术研究、人才培养等方面取得的成绩，希望论坛能提供一个优秀的对话平台，产生高水平的成果。

2020年度影响力税务司法审判案例评选委员会顾问、国家税务总局原副局局长郝昭成表示，在2020年中国法治推进史上的大年中，在世界处于疫情与危机叠加、处于百年未有之大变局中，此次论坛精心筹备，如期举办，背景厚重，意义不凡。他指出，本次论坛主题与“新”俱进，针对财税法学新发展和新要求作出了最新的变化，以解决新出现的问题。同时通过以案说法的方式，对于总结税法实践经验、普及税法教育具有显著作用。

主题发言

逃税认定与规制须以不同法律协调为基础

北京德恒（南宁）律师事务所合伙人顾慧莉就《关于易友良、崔伟案的启示——税法概念之于涉税争议的困局》做主题发言认为，税法概念不清晰，导致实践中产生了很多争议，这不仅增加了纳税人税法遵从的成本，同时增加了税收执法部门的执法风险。本质上来讲，权利义务的界定对法律概念的界定提供了一套共识，有了这套共识可以极大的降低各方的沟通成本，降低交易成本。

中央财经大学副教授郭维真、中央财经大学硕士研究生魏静莹就《法律整合视角下的逃税：认定与规制——以易友良、崔伟案为例》发言表示，在房地产交易过程中，买卖双方签订阴阳合同逃税的情形屡见不鲜，由于税法和民法存在差异，逃税的认定存在诸多的争议，既有不同领域对事实的判断，更突出的问题在于法律规制的协调存在疏漏。对于逃税的认定与规制，其完善必须以不同法律部门的协调为基础，这是领域法学的整体性要求，更是法律整合视角的必然产物。

首都经济贸易大学法学院讲师孙天承以《不动产拍卖的税费承担》为题阐述，纳税义务人应当与实际税务负担人保持一致，税负转移条款应当无效。因为，征税权是一种具有平衡协调功能的调控权，一旦某特定人群不能承担税法赋予的特定负担，那么税法及税收的利益调节功能就会失灵，而税收作为宏观调控的工具职能也将逐步退去。

复兴集团税务管理董事总经理兼南钢税务总经理韦国庆就《现实交易场景下的扣缴责任认定问题——某股权转让个人所得税案件的思考》发言认为，我们的法律给纳税人以外第三方设定公法上的义务，应该区别所得税情况，给出更多的权衡；在已经设定扣缴义务情况下，应该给出更切合实际，更具体的指引；在缺乏细致指引的情况下，应该对扣缴责任追究上少一点苛责，多一些包容进行执法。

北京德恒（武汉）律师事务所律师孙薇就《对赌协议下个人所得税管理》发言认为，对赌协议最终的对价就是对初始交易对价的调整，如果最终的交易对价发生了变化，税务机关应当允许纳税人针对最终纳税所得提起退税的请求，税务机关也应该给予纳税人这样一个合理的权利。

中汇税务师事务所合伙人孙洋以《关于非货币性投资个税争议的几点思考》为题发言表示，在个人非货币性资产投资中引起税企争议的原因主要有三个，即估值过高、履行不能和第三方因素。对此，纳税人可以通过实事求是估值、签好重组协议书、及时申请延期缴纳税款、盈利能力支付计划、现金和股权相结合支付等方法予以解决。同时，在制度完善上，需要坚持实质课税原则和量能课税原则，探究41号文和20号公告颁布的背景和宗旨，并充分考虑执行难的问题。

北京金诚同达（上海）律师事务所合伙人陈映川就《税法对灵活用工模式下用工企业的规制与保护》发言认为，关于灵活用工模式，在实体层面，现行立法对于如何证明交易真实性没有相关规定；在程序层面，现行立法既未明确核实处理的主管税务机关，又未明确整个核实过程的时限，导致企业在先行补税且交易完全合法真实的情况下，依然面临不知何时方能弥补损失的现实困境。

常州大学中国财税法治战略研究院研究员杨大春就《再论出口退税久查不决行为的可诉性》发言表示，虽然出口退税久查不决的行为属于过程性行为，但其会对纳税人造成实质性影响，因而其应当具有可诉性。

北京市京师律师事务所税务法律事务部主任邱继岩就《虚开增值税专用发票或造成国家税款损失之间不具有刑法上的因果关系》谈到，首先，对虚开增值税专用发票罪构成要件的解释不能脱离相关增值税税法规范、发票法律规范和合同规范，这是法律秩序一致性的要求。其次，“为他人虚开”和“让他人为自己虚开”与“造成国家税款损失”之间，不具有刑法上的因果关系。再次，虚开增值专用发票罪侵害的法益是增值税专用发票开具和取得制度。最后，没有实际经营活动的等额“对开”“环开”的社会危害性，将“造成国家税款损失”作为虚开构成要件，在实务中不具有操作性。

上海交通大学凯原法学院助理教授王桦宇就《认定税法主体的实质标准与避税判定界限》进行阐述，在税法上，税法主体的认定一般按照市场主体登记的载明或者投资经营协议、章程及商业合同的约定，但在无法辨识相关基础交易关系或者对基础交易关系存在争议时则往往采取实质重于形式的原则。在极其特殊的案例中，实质交易关系的判定有时也会存在争议，此时则需要按照遵循商业惯例、推定纳税人诚信和适用举证责任等原则来综合判定。对于虚开发票和代开发票的区别，则需要准确理解虚开和代开的法律界限，结合目的、行为和结果三方面来综合考察，并在实务中根据具体情况做妥适判定。

典型个案研讨一

税收行政正当程序

论坛的第一个典型案例研讨/辩论单元围绕“宁波亿泰税案”展开。

清华大学法学院教授、《清华法学》副主编何海波以“正当程序的里程碑”为主题，对“宁波亿泰税案”进行了深刻分析。从本案出发，何海波抽象提出三个问题：第一，在法律、法规、规章对行政程序没有明确要求的情况下，行政机关的裁量是否不受约束？第二，涉及当事人重大利益的行政处理决定，是否应当正式听证？第三，正当程序原则真的有用吗？对此，他也依次表达了自己的看法，首先，从 “广东省药材公司诉财政部案”“于艳茹诉北京大学案”等案件来看，法院的态度经历了一个发展历程，即逐步明确了行政机关的裁量应当受到正当程序约束；其次，涉及到当事人重大利益的决定，当事人要求听证的，行政机关应当进行听证；再次，对程序的独立价值应予以肯定。

西城区税务局公职律师唐效力强调，正当程序原则是行政法的一项基本原则，并梳理了税收相关法律对正当程序原则的部分规定。唐效力认为，对于本案，宁波税务稽查局在无明确规定情况下，未告知当事人有听证申辩的权利，其执法过程应该并无瑕疵。而从维护社会公平正义、维护纳税人权益角度出发，两千多万税款被执行，税务机关应当给予行政相对人陈述和申辩的机会。未来，我国税收正当程序需要逐步予以完善。

首都经济贸易大学法学院副院长尹少成从以下三个问题展开对本案的分析：第一，正当程序原则是否可以，以及应当如何在税务行政诉讼中适用？第二，本案法院如何适用正当程序原则？第三，本案再审判决给税收立法和执法有哪些启示？尹少成肯定了在税务领域引入正当程序原则的价值，并认为法律没有明确规定需要正式听证的，按照正当程序的精神，税务机关可以采取听取纳税人陈述和申辩的方式进行一般意义上的听证。关于本案，相关证据显示，被告虽然没有进行正式听证，但在一定程度上保障了原告陈述和申辩的权利。本案再审判决启示税收立法应当进一步明确和细化正当程序的规定，特别是应当补充规定听证程序的适用情形。同时，税务机关在执法过程中需要进一步强化程序意识。

德恒律师事务所税法服务与研究中心秘书长易明认为，虽然税务处理决定书不属于行政处罚，但是其明显不利于原告，既然行政相对人对一万元以上的行政处罚都有权要求听证，数千万的追缴税款也应当保障纳税人听证的权利，因为背后的利益相同。当然，税务机关有其自身的难处。主要是因为税务总局的相关文件并没有对追缴大额税款需要听取纳税人的陈述和申辩作出规定，由此建议税务总局在以后制定文件的时候把相关的正当程序原则吸纳进去。

德勤中国税务与法律部高级经理嵇峰认为，行政机关有自己的专业性，司法机关应当对行政机关的决定保持尊重。本案中，税务机关听取了纳税人申辩，并且纳税人通过商务部和宁波市政府向税务机关表达了意见，故其陈诉和申辩权得到了保障。另外，其认为，法官在审判中不能创设行政程序，即本案中法院无权要求税务机关增加听证程序。

中国政法大学施正文教授认为，纳税人陈述、申辩权的保障是一个量的问题，但是不管怎么说，应当要有一个相当的程度，同时更要考量其他的因素。本案追缴的二千余万税款对纳税人有重大的利益影响，对该案应不应该听证，我们不能单从法条理解为必须是行政处罚才听证。正当程序原则超越了法条的一般规定，本案在税务案件当中，确实是一个适用正当程序原则的里程碑案件。

最后，最高人民法院行政审判庭原庭长赵大光做总评。他认为，正当程序应该是一个总的原则、基础性原则，法定程序也必须遵循正当程序这样一个原则。我们之所以强调正当程序，其一，是因为缺乏关于法定程序的立法规定，而法院审查行政行为的程序是否合法需要有一个标准；其二，制定法永远难以穷尽所有的情形，但是我们国家又没有判例法，因而需要用正当程序原则审查行政行为的合法性；其三，程序法具有独立的价值，它是实体法治的保障，程序法治的这种地位决定了我们对正当程序原则的需求。为此，赵大光建议我们要完善立法，并加强个案的指导。

典型个案研讨二

民事税务的分与合

论坛的第二个典型案例研讨/辩论单元围绕“云南建投案”展开。

复旦大学法学院讲师班天可认为，发票的开具决定着增值税中性原则的实现，发票的最终开具和取得要借助民事程序，在民事程序中会遭遇民法问题，发票的开具义务即是其中之一。本案中对于发票开具义务的性质认定产生了争议，班天可通过分析发票的开具义务性质和发票的代履行，对本案发票开具义务在民事制度的实现问题进行了探讨。

丰台法院民庭庭长吕慧敏对于司法实务中遇到的发票在诉讼中的作用类型进行了简要介绍，并对本案中发票涉及的类型进行了说明。吕慧敏认为：首先，发票开具问题不属于民事裁判权的范围；其次，对于发票开具义务性质的附随义务或从给付义务问题，需结合发票类型进行界定；最后，司法实践中如果对于发票问题进行裁决，可能会产生与税务机关相冲突的认定结果。

华中科技大学法学院讲师李貌区分了民事法律行为和税收法律行为，认为从税收法定原则的角度，合同当事人不能对是否开具发票作出约定。同时，他亦强调了民事法律行为与税收法律行为之间的联系，即两者共同的上位原则是法治主义，也就是限制公权力，维护私权利，因而两者的目标是共同、一致的。

北京大成（南京）律师事务所合伙人方立山对民法典实施后违约金的涉税问题及开票义务进行了分析。方立山认为，合同已生效但未履行情形下没有增值税纳税义务；通过对合同中买卖双方不同违约情况进行区别，对支付违约金所涉及的增值税纳税义务及开具发票的义务问题进行说明。同时呼吁学界对此类问题进行清晰化界定，以便为立法完善奠定基础。

首都经济贸易大学法学院讲师徐化耿认为，本案中的发票开具义务属于从给付义务。如果将开票义务界定为附随义务将导致要求继续履行及要求损害赔偿等诉求无法实现。本案中属于部分履行，将其认定为从给付义务即可对于尚未开具发票部分要求其继续履行。

国家税务总局三明市税务局公职律师池生清认为，由于发票涉及民商法和税法的双重调整，同时发票承载的功能越来越多元化，这导致以本案为代表的发票案件出现了同案不同判的现象。因此，发票纠纷同案同判的前提是发票承载的功能相同，其以发票是否承担税控功能为例进行了说明。

论坛同时发布了2020年度影响力税务司法审判案例。