企业会计准则政府补助(政府补助专款专用规定)

企业会计准则——政府补助研析

一、政府补助的定义、范围

（一）政府补助及其范围

政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。

政府补助具有下列特征：

1、政府补助是来源于政府的经济资源

对企业收到的来源于其他机构的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他机构只是起到代收代付的作用，则该项补助也属于来源于政府的经济资源。

2、政府补助是无偿的

政府与企业之间双向、互惠的交易不属于政府补助。

政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系，属于互惠交易。政府拨入的投资补助等专项拨款中，相关文件要求作为所有者权益政府进行会计处理的，不属于政府补助。

企业与政府发生交易所取得的收入，如果该交易与企业销售商品或提供劳务等日常经营活动密切相关，且来源于政府的经济资源是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，应当按照“收入准则”的规定进行会计处理，不适用本“政府补助准则”。

（二）政府补助的判断

企业应当从经济业务的实质出发，判断政府补助及其如何计入损益。

企业从政府取得的经济资源并不一定都是政府补助，还有可能是政府对企业的资本性投入和政府购买服务。

例如，新能源汽车价格补贴、家电下乡补贴等名义上是政府补贴，实际上与企业日常经营活动密切相关且构成了企业商品或服务对价的组成部分，应当作为收入进行会计处理。

【例1】2019年12月，甲公司收到财政部门拨款2,000万元，系对甲政府公司2018年执行国家家电下乡政策价差的补偿。

甲公司A商品单位售价为5万元/台，成本为2.5万元/台；在纳入国家价差补偿政策体系后，甲公司对符合条件的用户销售A商品的售价为3万元/台，国家财政给予2万元/台的补贴。2018年甲公司共销售政策范围内A商品1,000件。

【解析】本例中，甲公司自财政部门取得的款项不属于政府补助，因为款项与具有明确商业实质的交易相关，不是公司自国家无偿取得的现金流入，应作为企业正常销售价款的一部分。

会计处理如下：

借：应收账款、银行存款 5,000

贷：主营业务收入 5,000

借：主营业务成本 2,500

贷：库存商品 2,500

【注释】

根据国家税务总局《关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第3号）的规定，“按照现行增值税政策，纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税”。因此，甲公司收到的家电财政补贴不需要缴纳增值税。

【例2】甲公司受政府委托进口医药类特种原料M，再将M销售给国内的生产企业，加工出产品N销售给最终顾客；产品N的销售价格由政府确定。

由于国际市场上原料M的价格上涨，而国内产品N的价格保持稳定不变，形成进销倒挂的局面。

国家对甲公司受托进口医药类特种原料M实施财政补贴，进销差价损失由国家财政给予返还，差价返还金额以销售价格减去加权平均采购成本的价差乘以销售给生产企业的数量计算。甲公司收到的差价返还款是否应作为政府补助进行处理？

【解析】不作为政府补助进行处理，应当按照收入准则的规定进行会计处理。

在本例中，甲公司从政府无偿取得货币资产，从形式上看符合政府补助的定义，按照政府补助准则，收到的政府补助应当确认在“营业外收入”中。但是这样处理会导致甲公司的报表列示主营业务的负毛利规定和较大金额的营业外收入，这样的结果不能反映企业的真实经营状况。

从交易的实质看，是甲公司代替政府履行从国外采购材料的职能，也就是说，甲公司从政府取得的资产并不是无偿的，而是交易对价的一部分。将在同一项交易中针对同一标的资产从指定企业收到的销售款作为收入，而将从政府收到的对价部分确认为营业外收入，这样处理在一定程度上并没有公允地反映交易实质。

从公司的经营模式看，从国外进口M材料，按照固定价格销售给指定企业，然后从政府获取差价就是甲公司的日常经营方式。

从收入的定义看，收入是“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，从政府收取的对价属于企业的日常活动，更符合收入的界定。

综上所述，甲公司与政府发生交易所取得的收入，如果该交易具有商业实质，且与企业销售商品或提供劳务等日常经营活动密切相关的，应当按照收入准则的规定进行会计处理。

【例3】2019年2月，乙企业与所在城市的开发区人民政府签订了项目合作投资协议，实施“退城进园”技改搬迁。根据协议，乙企业在开发区内投资约10亿元建设电子信息设备生产基地。生产基地占地面积1,000亩，该宗项目用地按开发区工业用地基准地价挂牌出让，乙企业摘牌并按挂牌出让价格缴纳土地款及相关税费1.2亿元。

乙企业自开工之日起须在18个月内完成搬迁工作，从原址搬迁至开发区，同时将乙企业位于城区繁华地段的原址用地（500亩，按照所在地段工业用地基准地价评估为2.5亿元）移交给开发区政府收储，开发区政府将向乙企业支付补偿资金2.5亿元。

乙企业收到的2.5亿元搬迁补偿资金是否作为政府补助处理？

【解析】本例中，为实施“退城进园”技改搬迁，乙企业将其位于城区繁华地段的原址用地交给开专款专用发区政府补助收储，开发区政府为此向乙企业支付补偿资金2.5亿元。由于开发区政府对乙企业的搬迁补偿是基于乙企业原址用地的公允价值确定的，实质是政府按照相应资产市场价格向企业购买资产。

企业从政府取得的经济资源是企业让渡其资产的对价，双方交易是互惠性交易，不符合政府补助无偿性的特点，所以乙企业收到的2.5亿元搬迁补偿资金不作为政府补助处理，而应作为“处置非流动资产收入”。

另外，我国一些新能源企业的风力发电、垃圾处理等，与此类似的还有处置废弃电子产品补贴等，都不属于政府补助，应按照收入准则的规定进行处理。

二、政府补助的会计处理

1、与企业日常经营活动相关的政府补助，应当计入“其他收益”或冲减相关成本费用，并在利润表中的“营业利润”项目之上单独列报；与企业日常经营活动无关的政府补助，应当计入“营业外收支”。

2、政府补助的会计处理有两种方法：一是总额法，将政府补助全额确认为收益；二是净额法，将政府补助作为相关成本费用的扣减。

【注释】净额法

——在个别情况下，政府补助可以冲减相关成本费用，如政府按芳烃生产企业实际耗用的石脑油数量退还石脑油成本中所含消费税，应当冲减芳烃生产成本。

三、政府补助的计量及确会计准则认（会计核算）

政府补助的无偿性，决定政府补助最终须计入其损益。

（一）与资产相关的政府补助

1、确认与计量

与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。

与资产相关的政府补助确认为递延收益的，应当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。

相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应当将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益。

2、递延收益的起点与终止

自长期资产可供使用时起，按照长期资产的预计使用期限，将递延收益分摊转入当期损益。

(1)递延收益分配的起点是“相关资产可供使用时”；对于应计提折旧或摊销的长期资产，即为资产开始折旧或摊销的时点。

(2)递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时(孰早)”。

（二）与收益相关的政府补助

与收益相关的政府补助，应当分情况按照以下规定进行会计处理：

（1）用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益或冲减相关成本；

（2）用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益或冲减相关成本。

【例5】甲企业于2014年3月15日与企业所在地地方政府签订合作协议，根据协议约定当地政府向甲企业提供500万元奖励基金，用于企业的人才激励和人才引进企业奖励。甲企业必须按年向当地政府报送详细的资金使用计划，并按规定用途使用资金。

甲企业于2014年4月10日收到500万元补助资金。

甲企业在2014年12月、2015年12月、2016年12月使用了200万元、150万元、150万元于发放给高端人才年度奖金。

甲企业选择将该政府补助冲减管理费用。

【解析】甲企业在实际收到补助资会计准则金时，应先记入“递延收益”科目，实际按规定用途使用资金时再结转计入当期损益。

会计处理如下：

（1）2014年4月10日甲企业实际收到补助资金：

借：银行存款 5,000,000

贷：递延收益 5,000,000

（2）2014年12月、2015年12月、2016年12月甲企业将补贴资金发放高管奖金时：

借：递延收益 2,000,000

贷：管理费用 2,000,000

借：递延收益 1,500,000

贷：管理费用 1,500,000

借：递延收益 1,500,000

贷：管理费用 1,500,000

——实务中，通常借方冲减“管理费用”（红字）。

【例6】甲企业生产一种先进的模具产品，按照国家相关规定，该企业的这种产品适用增值税先征后返政策，即先按规定征收增值税，然后按实际缴纳增值税额返还70％。

2019年1月，该企业实际缴纳增值税额120万元。2019年2月，该企业实际收到返还的增值税额84万元。

【解析】甲企业收到返还的增值税属于以收益相关的政府补助，且用于补偿企业已发生的相关费用，且增值税先征后返属于与企业的日常活动密切相关的补助；因此，应在实际收到时直接计入当期损益（其他收益）。

2019年2月，甲企业实际收到返还的增值税额时，会计分录为：

借：银行存款 840,000

贷：其他收益 840,000

（三）综合性项目的政府补助

对同时包含与资产相关部分和与收益相关部分的政府补助，应当区分不同部分，分别进行会计处理；难以区分的，应当整体归类为与收益相关的政府补助。

【例7】甲公司2013年12月申请某国家级研发补贴。申报书中的有关内容如下：

本公司于2013年1月启动数字印刷技术开发项目，预计总投资3,600万元、为期3年，已投入资金1,200万元。项目还需新增投资2,400万元（其中，购置固定资产1,200万元、场地租赁费600万元、人员费300万元、市场营销300万元），计划自筹资金1,200万元、申请财政拨款1,200万元。

2014年1月1日，主管部门批准了甲公司的申报，签订的补贴协议规定：补助批准甲公司补贴申请，共补贴款项1,200万元，分两次拨付。申请批准日拨付600万元，结项验收时支付600万元。

该开发项目假定于2015年末完工，201专款专用6年3月1日通过验收并收到第二笔补贴款。

假设，甲企业按年分配递延收益，政府补助采用总额法处理。

【解析】本例政府补助属于综合性项目的政府补助，因为该项目包括场地租赁费、人员费等费用和购置固定资产，且不能区分哪部分政府补助属于与收益相关的政府补助，哪部分政府补助属于与收益相关的政府补助，因此，应按照与收益相关的政府补助原则进行会计处理。

甲公司的账务处理如下：

（1）2014年1月1日，实际收到拨款600万元：

借：银行存款 6,000,000

贷：递延收益 6,000,000

（2）自2014年1月1日至2015年12月31日，每个资产负债表日，分配递延收益：

借：递延收益 3,000,00

贷：营业外收入 3,0规定00,000

（3）2016年项目通过验收，于3月1日实际收到拨付600万元：

借：银行存款 6,000,000

贷：营业外收入 6,000,000

（四）需要返还的政府补助

已确认的政府补助需要退回的，应当分别下列情况进行处理：

1、初始确认时冲减相关资产账面价值的，调整资产账面价值；

2、存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益；

3、属于其他情况的，直接计入当期损益。

四、财政贴息的会计处理

企业取得财政贴息的，应当区分财政将贴息资金拨付给贷款银行和财政将贴息资金直接拨付给受益企业两种情况，分别进行会计处理。

（一）财政将贴息资金拨付给贷款银行

财政将贴息资金拨付给贷款银行，由贷款银行以政策性优惠利率向受益企业提供贷款，企业可以选择下列方法之一进行会计处理：

1、以实际收到的借款金额作为借款的入账价值，按照借款本金和该政策性优惠利率计算借款费用。

2、以借款的公允价值作为借款的入账价值，并按照实际利率法计算借款费用，实际收到的金额与借款入企业账价值之间的差额确认为递延收益。

递延收益在借款存续期内采用实际利率法摊销，冲减相关借款费用。

企业选择了上述两种方法之一作为会计政策后，应当一致地运用，不得随意变更。

（二）财政将贴息资金直接拨付给受益企业

财政将贴息资金直接拨付给受益企业，由于企业先按照同类贷款市场利率向银行支付利息，所以实际收到的借款金额通常就是借款的公允价值，企业应将对应的贴息冲减相关借款费用。

【案例9】接【案例8】，丙企业与银行签订的贷款合同约定的年利率为12%，丙企业按月计提利息，按季度向银行支付贷款利息，以付息凭证向财政申请贴息资金。财政按年与丙企业结算贴息资金。

（1）2019年1月1日，丙企业取得银行贷款100万元。

借：银行存款 1,000,000

贷：长期借款——本金 1,000,000

（2）2019年1月31日起每月月末，丙企业按月计提利息，应向银行支付的利息金额为1,000,00012%/12=10,000（元）;

企业实际承担的利息支出为1,000,0006%/12=5,000（元），应收政府贴息为5,000元。

借：在建工程 10,000

贷：应付利息 10,000

借：其他应收款 5,000

贷：在建工程 5,000

女学生填写测试