研发费用资本化后分几年摊销(研发费用已经费用化是否可以资本化)

研发费用是会计期间费用之一，在加计扣除所得税优惠方式出台之前，属于管理费用下的二级会计科目，是成本费用的构成部分，是影响利润的主要因素之一，也是核算难度最大、涉税风险最高的费用项目。

1.研发费用加计扣除政策沿革

企业研发费用加计扣除政策起始于1995年。当年5月，财政部、国家税务总局为了贯彻落实《中共中央国务院关于加速科学技术进步的决定》，联合下发了《关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字〔1996〕41号），首次就研发费用税前加计扣除问题进行了明确。规定费用化的研发费用按50%加计扣除、资本化的研发费用按150%摊销；

随后针对科技型中小企业出台了优惠政策，自2017年1月1日至2019年12月31日，研发费用加计扣除比例由50%提高到75%；2018年7月，将75%的加计扣除政策扩大至所有企业。

依据财税〔2018〕99号文件，企业研发费用未形成无形资产计入当期损益的，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%在税前摊销。

2021年3月24日，国务院常务会议决定，从1月1日起，将造业企业研发费用加计扣除比例由75%提高至100%；3月31日，财政部 税务总局发布了《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第13号），明确制造业企业费用化的研发支出，在按规定据实扣除的基础上，自2021年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，自2021年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。”，同时对“制造业”概念做了解释性说明。

2.研发费用核算口径

因为这个优惠政策的实施，目前研发费用归集有会计核算口径、高新技术企业认定口径和加计扣除税收规定口径三方面的法规进行过程约束。

3.研发费用优惠计算

研发费用加计扣除是企业所得税的一种税基式优惠方式，一般是指按照税法规定在实际发生支出数额的基础上，再加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的扣除数额。企业的研发支出实施了加计扣除，则称之为研发费用加计扣除。

对于一个税率25%的非制造业企业来说，这项政策可以为企业带来的节税额是其符合条件的费用化研发费用的18.75%（75%*25%）。

4.研发费用稽核要求

现行研发费用加计扣除所得税税收优惠，是根据《企业所得税优惠政策事项办理办法》（税总【2018】23号公告）第四条和第十条要求，企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。同时，按照本办法的规定归集和留存相关资料备查，留存备查的期限是10年。

企业留存备查的资料包括科研项目立项文件、决议文件、研发人员任务及工时分配清单、项目合同协议、直接费用和公摊费用分配计算明细表及支持文件、项目结题决算计算表及支持文件、研发费用辅助账簿、项目鉴定备案文件等资料。

5.研发项目的分类

一般情况下，我们将研发支出项目分为委托、自主、合作和集中开发四种类型，以下所涉及到的多是自主开发为例。

6.研发活动的过程

企业研发活动是指具有明确创新目标、系统组织形式和较强创造性的企业活动，是包括通过知识创新、技术改进、产品开发和服务改进等方式形成了前所未有且具有价值的客体；

企业研发活动以项目、课题等方式组织进行，活动围绕着具体的目标，有一定的期限，有较为确定的人、财、物等支持，是有边界的和可度量的；研发活动的结果是不能完全实现预期的，具有较大的不确定性，有一定的风险并存在失败的可能。

一般来说，研发活动包括项目规划预算、立项实施评价和成果转化及保护几个阶段，其中以项目通过成果评价、转化评审为分界点，在项目成果转化及保护这个阶段前的费用属于费用化范畴，之后的属于资本化的范围。通常情况下，研究开发支出包括费用化和资本化两个部分。

7.研发支出的费用分类

研发支出按照费用归集类型分为研究技术人员人工支出、研制工装工艺调试费用、材料燃料动力直接投入、研发设备仪器资产折旧、外购专有技术资产摊销、产品工艺设计试验费用和资料评审申请其他支出共七种类型。

对于人工费用只限于接从事研发活动人员的工资薪金、“五险一金”等人员人工费用，总经理、后勤行政、营销人员、人力资源等部门人员正常情况均不属于直接从事研发活动人员；除工资薪金、“五险一金”之外的补充养老保险、补充医疗保险、超过规定标准为员工缴纳的“五险一金”、商业保险以及企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费均不属于加计扣除的范围；

租赁用于研发活动的仪器、设备租赁费可以列入加计扣除的范围，但支付用于办公生活的房产租赁费用不属于，同样，“资产折旧费用”仅限于用于研发活动的仪器、设备的折旧费；

企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得享受加计扣除；

8.不适用研发支出列支的项目类型

主要包括常规升级、直接应用、售后服务、流程改变、市调研究、测试维护、社科人文研究以及不符合税前扣除的支出等8方面的列举均不属于研发支出列支的范围。

9.研发费用分类在会计报表的列示

根据《企业会计准则 第6号-无形资产》及其应用指南，企业内部研究开发项目的支出，以通过研究开发费用资本化评定日为分界点，区分研究阶段支出与开发阶段支出。研发阶段的费用支出为研发支出费用化、开发阶段资本化，正常情况下，除委托研发项目外，一个自主研发项目这两个过程，缺一不可。费用化阶段是资本化阶段的基础，资本化阶段是费用化阶段的升华。

会计期末在编制会计报表时，所属会计期内发生的研究开发费用根据其不同的处理结果在2018版会计报表中有不同列示。

当期费用化处理的研究开发费用，于利润表中的“管理费用”栏“其中”项下“研究与开发支出”列示，“研发费用”与“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”并列列示。

当期资本化处理的研究开发费用则应区分情况在会计期末分别列示：

未达到预定用途形成无形资产的，通过资产负债表中的“开发支出”项目列示。

已达到预定用途并形成资产的部分的，通过资产负债表的“无形资产”项目列示。

列示于资产负债表下的无形资产，在受益期分期计算，通过无形资产摊销的方法，最终通过研发费用损益类科目进入期间费用，影响利润。

10.研发费用会计核算过程

按照研发费用加计扣除政策，从项目立项实施到项目结题决算，财务分立项备案、实施评审、年度决算和汇算清缴四个阶段，先后依据项目支持文件，设立科目、分类辅助归集核算、分项目辅助归集、加载辅助账表、计算加计扣除额、申报年度应纳税额，直到支持存档资料的归档等多个环节。

在分类、分项目辅助核算环节，过程尤为耗时。对于一个项目，从取得立项开始，以直接支出和公共支出为起点，以项目承载单位为核算主体，承担费用支出，能直接归集的费用归集到具体项目，不能直接归集的支出则按照工时任务分配单为凭证，进行总额分配，完成当期费用支出辅助核算；期末，各核算单位将核算期内发生的研发支出，按项目转移到知识产权所有单位——公司本部进行辅助分类核算，结转往来，再一次进行费用的分配，具备无形资产转化条件的转入开发支出，完成结题的，转入无形资产；不具体无形资产转化条件的，归集到期间费用-研发费用项下，至此完成了研发支出会计核算的基础工作。

研发支出时点判断

1.研究阶段与开发阶段的区分

根据《企业会计准则 第6号-无形资产》及其应用指南，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。

（一）研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。

研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产均具有较大的不确定性。

（二）开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或技术的基本条件。

2.无形资产的确认条件

根据《企业会计准则 第6号-无形资产》及其应用指南，企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。

企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足技术可行、开发意图目的清楚、技术有用收益可靠、资源配套转化可量和依据可靠计量可查等5项条件的，才能确认为无形资产：

（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。

判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。

比如，企业已经完成了全部计划、设计和测试活动，这些活动是使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。

（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。企业应该能够说明其开发无形资产的目的，说明是用于出售还是提升产能，是出售应该有目标客户需求，内部使用提升产能，则要说明目前生产环节存在的问题，需要改进什么问题，达到什么目标。

（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。

无形资产是否能够为企业带来经济利益，应当对运用该无形资产生产产品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并能够带来经济利益，或能够证明市场上存在对该无形资产的需求。在内部使用，则要提升工艺改进方案，产能提升前后生产记录等资料。

（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。

企业能够证明可以取得无形资产开发所需的技术、财务和其他资源，以及获得这些资源的相关计划。企业自有资金不足以提供支持的，应能够证明存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构声明愿意为该无形资产的开发提供所需资金等。

（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

企业对研究开发的支出应当单独核算，比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配；无法合理分配的，应当计入当期损益。

3.研发阶段资本化时点的划分

研发费用资本化需要同时具备五个条件，以什么时点为分界点是研发费用核算的关键，从研究到开发的四个阶段看，这就需要在立项环节应明确项目达到什么样的预期技术成熟度、研发过程取得什么样的标志性成果和预期收益，那么就从研究阶段进入了开发阶段。在这个时点，财务需要以《研究开发费用资本化评定表》以及与之相关的支撑文件、费用预算计划及实际支出明细作为进入资本化的时点，开始费用资本化的归集。

在项目实施阶段，项目到达工程样机阶段(即技术九级成熟度中的七级)时，应及时组织评审专家对工程样机进行检验评审，形成《工程样机验收报告》和《研发费用资本化条件评估表》。

在项目结题验收时，除对项目的技术、经济指标进行验收外，还应对项目的技术成熟度进行评价。

对于委外研究开发项目，若在《技术开发合同》中有明确的研发成果，且企业不承担任何研发风险的，则视为外购技术，同时该项目最终成果的技术成熟度在七级以上的，则对该项目研究开发所发生全部费用(包括企业内部发生与该项目研发相关的支出)进行资本化，否则全部进行费用化处理。