财会【2016】22号文件颁布后，对于规范营改增后增值税会计的处理起到了很大指引作用，尤其是应交税费-待转销项税额的设置有利于解决增值税处理与会计处理的差异，今天，笔者就该科目的一些特殊情况进行说明，尤其是对于质保金和下个月的税率调整重点探讨一下。
《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》〔财会(2016)22号〕规定,按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的,应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目,待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税(销项税额)”或“应交税费——简易计税”科目。
国家税务总局公告2016年第69号指出，纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。这个规定提现了质保金的收付实现制原则，当然前提是未开票，下面就举个质保金的例子来说明待转销项税额
案例：甲公司将厂房建造工程发包给乙建筑公司，工程完工后，结算价款为11000万元，甲公司支付了9900万元，剩余1100万元留作质保金。乙公司开具了9900万元的发票给甲，乙公司分录如下：
借：银行存款 9900
应收账款 1100
贷：工程结算10000
应交税费-应交增值税（销项税额）900
应交税费-待转销项税额 100
（请注意，待转销项税额为应交税费的二级科目，与应交增值税属于并列关系）
假如半年后，甲公司将1100万质保金给了乙公司，乙公司开具1100万元发票给甲公司，分录如下
借：银行存款 1100
应交税费-待转销项税额 100
贷：应收账款 1100
应交税费-应交增值税（销项税额）100
以上处理方法为标准化方式，但是现实中哪有那么正好呢，肯定会有点小问题啊
情形一：比如，工程完工后，甲发现有工程瑕疵，协商后，扣留质保金110万元，剩余990万元给乙公司，乙公司开具990万元发票给甲公司，则乙公司账务处理如下：
借：银行存款 990
营业外支出 110
贷：应收账款 1100
借：应交税费-待转销项税额 90
贷：应交税费-应交增值税（销项税额）90
以上处理方式存在一个很明显问题，那就是待转销项税额还剩余10万元，这个怎么办？关于这个，笔者这么理解，待转销项税额剩余10万元属于乙公司少缴纳的，应该转到损益中去，可以增加营业外收入或者冲减营业外支出，分录如下：
借：应交税费-待转销项税额 10
贷：营业外收入（营业外支出）10
影响损益的金额为-110 10=-100，影响当期增值税金额为90
当然了，这种情况可以参照销售折让来处理，不同的是，销售折让是已全额开具发票的情况下开红字冲一部分，而建筑合同质保金一般未开票，所以只需按实际收款开票即可，同时冲销已确认的收入及应收。分录如下：
借：营业收入（或者工程结算、以前年度损益调整） 100
应交税费-待转销项税额 100
银行存款 990
贷：应收账款 1100
应交税费-应交增值税（销项税额）90
影响损益金额为-100，影响增值税金额为90
情形二
假如工程完工后，出现瑕疵，甲公司自行修缮，同时扣下质保金110万，剩下990万给乙公司，那么乙公司收回质保金分录和情形一实际是一致的。
情形三
假如工程完工后，出现瑕疵，乙公司委托第三方修缮完毕，花费110万，甲公司将质保金全部退还，乙公司开具1100的专票，则乙公司分录如下：
借：销售费用 100
应交税费-应交增值税（进项税额）10
贷：银行存款 110
借：银行存款 1100
应交税费-待转销项税额 100
贷：应收账款 1100
应交税费-应交增值税（销项税额）100
这种情况，影响损益金额仍然为-100，影响当期增值税金额为100-10=90
情形四：
接上面例子，假如质保金预计2019年4月收回，期间工程质量估计没有异常，但是因为国家税率的调整，建筑服务的税率降为了9%，经双方友好协商，乙公司同意将质保金降为了1090万。则分录如下：
借：应交税费-待转销项税额 10
贷：应收账款 10
乙公司收到1090万后，开具专票
借：银行存款 1090
应交税费-待转销项税额 90
贷：应收账款 1090
应交税费-应交增值税（销项税额）90
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