尽管在实践中避税与偷税有时难以区分,但从概念上说避税与偷税的界定是明确的。二者的区别至少有以下三个方面。

· 第一,偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不按税法规定缴纳税款,而避税则是指纳税人不去从事应税行为,从而规避纳税义务。

· 第二,偷税行为直接违反税法,而避税行为是钻现行税法的漏洞,并不直接违反税法。

· 第三,偷税行为往往要借助犯罪手段,比如做假账、伪造凭证等,所以国家可以根据刑法对纳税人的偷税行为进行制裁(拘役或监禁);而避税是一种合法的行为,虽然纳税人避税的后果与偷税一样在客观上会减少国家的税收收入,但这种行为不违法,不构成犯罪,所以不应受到法律的制裁。

值得一提的是,目前各国对偷税行为一般都有明确的法律定义,但由于避税不直接违反税法,所以“避税”一词在法律上完全没有意义,因此也没有哪个国家对避税行为作出明确的法律解释。比如,新修订的《税收征管法》第63条规定:“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。”而我国没有任何一部法律对避税行为有明确的规定。所以从实际角度看,纳税人采取的减轻税收负担的措施只要不属于偷税,就可以被列入避税或税务筹划的范畴

虽然纳税人的避税行为没有直接违法,但它同样会给国家的财政收入造成一定损失,所以,各国政府实际上对避税行为也都不是听之任之的。面对纳税人的避税行为,政府可以采取的措施有二:

一是完善税法,堵住税法中的漏洞,使纳税人没有可乘之机;二是在法律上引入“滥用法律”的概念,即一方面承认纳税人有权按使其纳税义务最小的方式从事经营活动,另一方面对纳税人完全是出于避税考虑而进行的交易活动不予认可,并将其视为纳税人滥用了自己的权利。目前,德国、法国、葡萄牙、荷兰、阿根廷等国已在税法中加进了“滥用法律”的概念。澳大利亚、新西兰、瑞典等国也在税法中加进了类似的条款,即对于纳税人从事的不能令人接受的避税行为,税务部门可以按应税行为进行处理。我国的税法中实际上也有类似的规定。例如,目前许多设在低税区(我国企业所得税税率为33%,但设在经济特区和浦东开发区的内资企业可享受15%的低税率)的内资企业在高税区设立分支机构从事生产经营活动,由于税法规定分支机构如果不独立核算则不必在所在地缴纳所得税,其利润可以汇总到总公司按总公司所在地的税率纳税,所以许多企业出于避税方面的考虑在高税区设立非独立核算的分支机构。为了反避税,目前税法规定,对于总公司在高税区设立的非独立核算的分支机构,当地税务部门如果认定该分支机构实际上是独立核算的企业,则有权对该分支机构课征企业所得税。

二、 税务筹划的基本方法

欧美国家的企业进行税务筹划一般都着重于公司所得税的筹划。至于流转税,由于它是按销售额的大小课征,而且税款可以转嫁到价格中去由购买者负担,所以税务筹划一般都不涉及流转税。下面我们就简单介绍一下所得税的税务筹划方法。

对于公司或企业来说,所得税的纳税义务直接取决于其应税所得额的大小。所以税务筹划的任务就是通过一些合法的手段使企业当期的应纳税所得额减少。对一个企业来说,所得税税务筹划的具体方法应根据本国的税法以及企业的实际业务活动来制定。但以下几个基本方法是税务筹划者经常使用的。

· 1.避免应税所得的实现

采用这种方法进行税务筹划并不是说要让纳税人避免取得实际的经济所得,而是要让纳税人尽量取得不被税法认定为是应税所得的经济收入。例如,各国税法都规定,所得一般是要通过市场交易实现的,只有经过交易实现了的所得才需要纳税。我国税法就规定,纳税人接受捐赠的实物资产不计入企业的应纳税所得额,企业出售该资产或进行清算时,这笔实物资产的价值才需要计入企业的应纳税所得额缴纳所得税。所以,企业可以考虑以接受实物资产捐赠的方式取得一部分经济利益。只要这部分实物资产不出售,就可以不缴纳所得税。

· 2.在关联企业之间分配利润

企业之间的关联关系主要反映在管理、控制和资本三个方面。例如,我国的税法规定,一个企业如果直接或间接持有另一个企业股权总和的25%或以上,则这两个企业即为关联企业。在英美等国,判定企业关联关系的上述股权比重一般为50%.关联企业之间由于在资金和管理上具有特殊的关系,所以它们之间进行交易并不一定完全采用市场价格,因而关联企业之间可以通过转让定价来转移利润。尤其是当关联企业适用的所得税税率存在差异时,利用转让定价向适用税率低的关联企业转移利润就成为企业税务筹划的一个重要的方法。国外有些国家公司所得税采用超额累进税率,所以边际税率较高的企业也可以利用与边际税率较低的关联企业进行交易的机会向其转移利润。不过,为了堵住这个避税的漏洞,许多国家的税法都制定了相应的反避税条款。我国的企业所得税法也规定:纳税人与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少应纳税所得额的,税务机关有权进行合理调整。但由于税务机关在判定关联企业之间的交易价格是否合理时有一定的难度,所以在实践当中这种避税方法仍给各国企业进行税务筹划留有一定空间。

· 3.控制企业的资本结构

企业对外筹资可以有两种方式:一是股本筹资;二是负债筹资。即使这两种筹资方式都可以使企业筹集到所需资金,但由于这两种筹资方式在税收处理上不尽相同,所以企业在进行税务筹划时就应当对筹资方式加以慎重考虑。因为,企业无论是发行股票筹资还是举债筹资,都要给投资者一定的回报。但根据各国的税法规定,企业支付的股息红利不能打入成本,而支付的利息则可以计入企业成本。所以,从税收的角度看,借债筹资比股本筹资更为有利。

三、 税务筹划不能纸上谈兵

税务筹划是一门实用性很强的技术,因而筹划的方法必须符合企业生产经营的客观要求。也就是说,作为企业的财务决策者应当能够在正常的生产经营活动中完成税收筹划过程,不能因为税收筹划而破坏了企业正常的生产经营流程。另外,税务筹划要做到可行,仅考虑纳税额的大小还是不够的,必须照顾到方方面面,如果通过税务筹划,企业的纳税额减少了,但其他费用开支上去了,那么这种税务筹划也就失去了意义。

比如,我国的增值税目前还属于生产型,企业购置固定资产所发生的进项税额,无论是否取得扣税凭证,均不能用于抵扣销项税额。为了能绕过这条法律规定,减轻企业的增值税负担,有人提出“企业应尽量自制固定资产”,因为“自制固定资产所需用料、零部件负担的增值税可以从企业当期的销项税额中抵扣”。我们暂且不谈这种做法能否规避增值税,就面临激烈市场竞争的企业来说,如果仅仅为了少缴几个增值税就土法上马,自制生产经营所需的机器设备,是得不偿失的。要知道,企业竞争力的关键在于产品的质量,而产品的质量在很大程度上又取决此