企业所得税——居民企业查账征收应纳税额的计算

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居民企业查账征收应纳税额的计算：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额

其中：应纳税所得额＝会计利润＋纳税调增金额－纳税调减金额

例1：饮料生产企业甲为增值税一般纳税人，适用企业所得税税率 25%。2019年度实现营业收入 80000 万元，自行核算的 2019 年度会计利润为 5600 万元，2020 年 5 月经聘请的会计师事务所审核后，发现如下事项：

（1）2 月份收到市政府支持产业发展拨付的财政激励资金 500 万元，会计处理全额计入营业外收入，企业将其计入企业所得税不征税收入，经审核符合税法相关规定。

解：不需要缴纳增值税，应调减企业所得税 应纳税所得额 500 万元。财政性资金计入不征税收入应同时满足下列条件：企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

（2）3 月份转让持有的部分国债，取得收入 1285 万元，其中包含持有期间尚未兑付的利息收入 20 万元。该部分国债按照先进先出法确定的取得成本为 1240 万元。

解：转让未到期国债，持有期间尚未兑付的国债利息收入，免征企业所得税；应调减应纳税所得额20 万元。

（3）5 月份接受百分之百控股母公司乙无偿划转的一台设备。该设备原值 3000 万元，已按税法规定计提折旧 500 万元，其市场公允价值为 2200 万元。该业务符合特殊性重组条件，企业选择采用特殊性税务处理。

解：接受无偿划转设备的计税基础为划出方资产净值=3000-500= 2500 万元。

（4）6 月份购置一台生产线支付的不含税价格为 400 万元，会计核算按照使用期限 5 年、预计净残值率 5%，计提了累计折旧，企业选择一次性在企业所得税前进行扣除。

解：400-400×（1-5%）÷5÷12×6=400-38=362（万元），应调减应纳税所得额 362 万元。

（5）发生广告费和业务宣传费用 7300 万元，其中 300 万元用于冠名的真人秀于 2020 年 2 月制作完成并播放，企业所得税汇算清缴结束前尚未取得相关发票。

解：广告和业务宣传费限额：80000×30%=24000（万元），未超过限额；但未播放的部分不能扣除，应调增企业所得税应纳税所得额 300 万元。

（6）成本费用中含发放的合理职工工资 6000 万元，发生的职工福利费 900 万元、职工教育经费 500万元，取得工会经费代收凭据注明的拨缴工会经费 100 万元。

解：职工福利费限额: 6000 × 14% =840 (万元)，应调增900-840= 60 万元。

职工教育经费限额: 6000×8%=480 (万元)，应调增500-480= 20 万元。

职工工会经费限额: 6000 × 2%=120 (万元)，120大于100，无需调整。

合计调增应纳税所得额额: 60 20=80 (万元)

（7）发生业务招待费 800 万元。

解：业务招待费调整:销售营业收入× 0.5% =80000 × 0.5%=400 (万元)

实际发生额的 60%=800×60% =480 (万元)，可扣除 400 万元。

调增应纳税所得额: 800-400=400 (万元)

（8）12 月 1 日签订两项借款合同，向非关联供货商借款 1000 万元，向银行借款 4000 万元，未计提印花税。甲于 2020 年 3 月 1 日补缴印花税税款及滞纳金，借款合同印花税税率为 0.05‰。

解：金融机构借款合同缴纳印花税，非金融机构借款不用缴纳印花税。

4000 × 0.05‰=0.2 (万元)，应调减 0.2 万元。

（9）企业从 2013 年以来经税务机关审核后的应纳税所得额数据如下表：

解：(1200 1800 3000)-(4000 2000) -600=-600 (万元)，可弥补亏损为 600 万元。

（10）计算缴纳所得税：

解：应纳所得税额=(5600-500 -20 - 362 300 80 400 -0.2-600) × 25% =4897.8 × 25% =1224.45 (万元)

例2：位于市区的乙制药公司由外商持股 75%且为增值税一般纳税人，该公司 2021 年主营业务收入 5500 万元，其他业务收入 400 万元，营业外收入 300 万元，主营业务成本 2800 万元，其他业务成本 300 万元，营业外支出 210 万元，税金及附加 420 万元，管理费用 550 万元，销售费用 900 万元，财务费用 180 万元，投资收益 120 万元。当年发生的部分业务如下：（其他相关资料：除非特别说明，各扣除项目均已取得有效凭证，相关优惠已办理必要手续；因境外企业在中国境内会计账簿不健全，主管税务机关核定技术咨询指导劳务的利润率为 20%。）

（1）向境外某企业支付全年技术咨询指导费 120 万元。境外企业常年派遣指导专员驻本公司并对其工作成果承担全部责任和风险，对其业绩进行考核评估。

解：属于设立机构场所。理由：非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务，如果派遣企业对被派遣人员工作结果承担部分或全部责任和风险，通常考核评估被派遣人员的工作业绩，应视为派遣企业在中国境内设立机构、场所提供劳务。

该非居民企业应缴纳企业所得税＝120÷（1＋6%）×20%×25%＝5.66万元

应缴纳增值税＝120÷（1＋6%）×6%＝6.79万元

（2）实际发放职工工资 1200 万元（其中残疾人员工资 40 万元），发生职工福利费支出 180 万元，拨缴工会经费 25 万元并取得专用收据，发生职工教育经费支出 20 万元，以前年度累计结转至本年的职工教育经费未扣除额为 5 万元。另为投资者支付商业保险费 10 万元。

解：残疾人员工资按 100%加计扣除，应纳税调减 40 万元。

福利费扣除限额＝1200×14%＝168（万元），实际 180 万元，应调增应纳税所得额＝180－168＝12（万元）

工会经费扣除限额＝1200×2%＝24（万元），实际 25 万元，应调增应纳税所得额＝25－24＝1（万元）

教育经费扣除限额＝1200×8%＝96（万元），实际 20 万元可全额扣除，并可扣除上年结转的扣除额 5 万元，应调减应纳税所得额 5 万元。

为投资者支付的商业保险费不能税前扣除，应调增应纳税所得额 10 万元。

合计调减应纳税所得额 =-40 12 1-5 10 =22（万元）

（3）发生广告费支出 800 万元，非广告性质的赞助支出 50 万元。发生业务招待费支出 60 万元。

解：广告费和业务宣传费的扣除基数＝5500＋400＝5900（万元）

广告费扣除限额＝5900×30%＝1770（万元）

当年发生的 800 万元广告费无需作纳税调增，但非广告性质的赞助支出不能在税前扣除。应调增应纳税所得额 50 万元。

业务招待费扣除限额 1＝5900×5‰＝29.5（万元）

业务招待费扣除限额 2＝60×60%＝36（万元）

扣除限额 29.5 万元。

应调增应纳税所得额＝60－29.5＝30.5（万元）

合并调增应纳税所得额 =50＋30. 5=80.5万元

（4）从事《国家重点支持的高新技术领域》规定项目的研究开发活动，对研发费用实行专账管理，发生研发费用支出 100 万元且未形成无形资产。

解：2021 年起，制造业企业研发费用按 100%加计扣除。

应调减应纳税所得额＝100×100%＝100（万元）

（5）对外捐赠货币资金 140 万元（其中通过市级政府向用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出 120 万元，直接向某学校捐赠 20 万元）。

解：企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除，120 万元准予据实扣除。直接向某学校捐赠的 20 万元不能税前扣除，应调增应纳税所得额 20 万元

（6）撤回对境内某公司的股权投资取得 100 万元，其中含原投资成本 60 万元，相当于被投资公司累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分 10 万元。

解：撤资取得的 100 万元中，相当于被投资公司累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分 10 万元，为股息所得，免税。应调减应纳税所得额 10 万元。

（7）计算应纳所得税：

解：会计利润＝5500＋400＋300－2800－300－210－420－550－900－180＋120＝960（万元）

应纳税所得额＝960-22＋80.5－100＋20－10＝928.5（万元）

应纳所得税额＝928.5×25%＝232.13（万元）

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