企业政策性搬迁核定征收(关于核定征收政策变化的通知)

在财税工作中，面临着很多大中型公司、外资公司的股权转让和资产重组问题，都涉及到税务问题，下文是河北长河税务师事务所财税专家赵立峰主任撰写的文章，讲解某厂股权转让及政策性搬迁中的涉税问题，具有很强的实操性。

一、基本情况：

某市某厂股权结构为由国资委股东（国有控股）、其他企业（法人股东）、职工（自然人股东）三部分，现国资委欲将其持有的该厂股权无偿划转至其全资子公司A公司名下，A公司接受其股权投资后，通过收购**厂自然人股东、其他法人股东的股权达到对该厂的100%控股。该厂成为A公司的全资子公司以后，将进行整体搬迁。

二、股权转让阶段涉税事项共有三处：

1、国资委向A公司无偿划转股权

根据国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告（国家税务总局公告[2014]第29号）文件第一条规定：

第一条、企业接收政府划入资产的企业所得税处理

（一）县级以上人民政府（包括政府有关部门，下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。

（二）县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述（一）、（二）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。

本次业务的实质是国资委以持有的该厂的股权对其子公司A公司进行增加投资。根据文件规定，其无偿划转行为应按文件第一条第一款执行，不作为收入处理。但应注意的是，如果国资委无偿划转股权时，未明确约定是以股权投资方式投入A公司，而A公司也未将其作为资本金（包括资本公积）处理，则需按第三款并入当期收入总额计征企业所得税。

2、A公司接受国资委投资后，收购其他自然人股东的股权。

根据国家税务总局关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的公告（国家税务总局公告[2014]第67号）文件第四条、条十二条、第十三条、第十四条规定：

第四条 个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。

合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。

第十二条 符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低

（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；

（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；

（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；

（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；

（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份；

（六）主管税务机关认定的其他情形。

第十三条 符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：

（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；

（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；

（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。

第十四条 被投资企业的土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产占企业总资产比例超过20%的，主管税务机关可参照纳税人提供的具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告核定股权转让收入。

综合以上文件条款，自然人股东转让股权要依法计算缴纳个人所得税。该厂的土地使用权等资产已超过总资产比例的20%，应按具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告确定其净资产的公允价值，如自然人股东的股权交易价格低于其对应份额的公允价值，则有可能被认为是交易价格明显偏低。此时，如果该厂的净资产为负资产，按原自然人取得其股权时的计税基础进行交易，则不存在价格偏低的问题。

3、A公司接受国资委投资后，收购其他法人股东的股权。

根据国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函[2010]第79号）文件第三条规定：

第三条、关于股权转让所得确认和计算问题

企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

根据以上文件条款，如果该厂其他法人股东以高于其为取得该股权所发生的成本转让股权，则产生股权转让所得，应计算缴纳企业所得税。此时，应依照收购自然人股东股权的方式，按中介机构评估的净资产公允价值，确认法人股东应占净资产份额。从而避免被认定为无正当理由的交易价格明显偏低，避免被核定征收企业所得税。但值得注意的是，这样A公司取得的自然人股权和其他法人股东的股权的计税基础也只能按取得时的价格确认，如果将来A公司再发生股权转让时，其股权原值只能按较低的计税基础确认。

三、该厂进行政策性搬迁

根据国家税务总局关于发布《企业政策性搬迁所得税管理办法》的公告（国家税务总局公告[2012]第40号）文件第三条规定：企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。该厂根据市政发[2008]14号文件精神，进行企业整体搬迁，应认定为政策性搬迁。其取得的搬迁收入，发生的搬迁支出，应按40号公告有关规定执行。

（一）搬迁收入，主要包括以下几个方面

1) 对被征用资产价值的补偿；

2) 因搬迁、安置而给予的补偿；

3) 对停产停业形成的损失而给予的补偿；

4) 资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款；

5) 其他补偿收入。

在搬迁过程中，除此之外的其他收入，均不作为搬迁收入处理，例如处理存货的收入，就应作为企业正常经营活动的收入，进行所得税处理。

根据市政发[2008]14号文件第十一条规定：对搬迁改造企业给予基本补偿及分类资金支持或一揽子综合性补偿和资金支持。

1．基本补偿和分类资金支持。

①基本补偿。以出让方式取得的土地，按现基准地价标准上浮20%予以补偿；以划拨方式取得的土地，按现基准地价的60%为基数上浮20%予以补偿；以租赁方式使用土地的，可给予适当补偿；未经合法程序批准将工业用地改为商业、住宅地使用的，仍按工业用地标准给予补偿。地上附着物以市场评估价格予以补偿，违章建筑一律不予补偿。

以上土地补偿和地上附着物补偿合计为基本补偿。

②搬迁改造资金支持。为支持企业搬迁改造，待企业原土地及地上附着物招标拍卖挂牌出让后，以出让所得收益减去土地及地上附着物基本补偿、收储成本及必需的政策性扣除之后的剩余部分作为净收益，主要用于支持企业搬迁。按照市政府同意的企业搬迁改造投资总额，超出基本补偿额且在净收益50%以内的，给予净收益30%的支持资金；在净收益50%-70%之间的，给予净收益50%的支持资金；在净收益70%-100%之间的给予净收益70%的支持资金；在净收益100%以上的给予净收益90%的支持资金。基本补偿与支持资金之和不得大于搬迁投资总额。

2．一揽子综合性资金支持

采用上述资金支持方式外，可根据企业地理位置、固定资产状况、行业性质和搬迁总投资及搬迁积极程度，由市政府确定适当的土地收储价格，对搬迁企业实行一揽子综合性补偿和资金支持。

在整体搬迁过程中，该厂依法取得的以上性质的补偿款，则属于对被征用资产的补偿，应作为搬迁收入。

（二）搬迁支出

企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出。

搬迁费用支出，是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包括安置职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、临时存放搬迁资产而发生的费用、各类资产搬迁安装费用以及其他与搬迁相关的费用。

资产处置支出，是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税费等支出。

企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。

应当注意的是，因此项政策性搬迁为40号公告生效后方签订搬迁协议，因此，只能根据40号公告规定，在搬迁期间，企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。但是可以按照税法规定计提折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。

（三）应税所得

企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。企业的搬迁收入扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业如果在从搬迁开始的5年内（含搬迁年度）的任何一年完成搬迁，或虽然没有完成搬迁，但是从搬迁开始已满5年，就应将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。

如果企业发生搬迁损失，即搬迁收入扣除搬迁支出后为负数，可在下列方法中选择其一进行税务处理：（1）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。（2）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。当企业搬迁亏损较大，全部亏损很难在以后5年弥补时，选择后一种方法显然对企业更为有利。

如果企业在搬迁以前年度存在未弥补亏损，则从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除。

根据市政发[2008]14号文件精神，企业拟搬迁前，应向市主城区工业企业搬迁改造领导小组提出搬迁申请，拟定搬迁改造方案。国有及国有控股企业改造方案还需经职工代表大会表决通过，并经同级国有资产监管部门审查同意，由市主城区工业企业搬迁改造领导小组进行审定批准后组织实施。