（一）建筑企业工程进度结算中，业主支付和未支付进度款的会计处理、发票开具和报产值的方法
1、会计核算依据
财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知（财会[2016]22号）规定：“待转销项税额”科目是核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。
财政部《增值税会计处理规定》的通知（财会[2016]22号）的规定：按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的，应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目，待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额)”或“应交税费——简易计税”科目。
按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。
财政部关于《增值税会计处理规定》有关问题的解读第三条“关于企业提供建筑服务确认销项税额的时点”的第二款规定：
企业提供建筑服务，在向业主办理工程价款结算时，借记“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目，
企业向业主办理工程价款结算的时点早于增值税纳税义务发生的时点的，应贷记“应交税费——待转销项税额”等科目，待增值税纳税义务发生时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目；增值税纳税义务发生的时点早于企业向业主办理工程价款结算的，应借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。
2、会计核算
根据以上政策依据，建筑企业工程进度结算，业主支付和未支付进度款而会计上确认收入，增值税纳税义务未发生时的账务处理：
（1）工程进度结算，业主支付的部分工程款已经开票，而业主拖欠的部分工程进度款未开票的账务处理如下：
借：银行存款（应收账款）贷：工程结算
应交税费——应交增值税（销项税额） （增值税纳税义务时间已经产生的结算款计算的增值税销项税额）
应交税费—待转销项税额 （增值税纳税义务时间没有产生的结算款计算的增值税销项税额）
（2）业主拖欠的部分工程进度款实际发生增值税纳税义务时的账务处理分以下两种情况处理。
第一，当该项目是一般计税方法的项目时的账务处理如下：
借：应交税费—待转销项税额
贷：应交税费—应交增值税（销项税额）第第二，当该项目是简易计税方法的项目时的账务处理如下：
借：应交税费—待转销项税额贷：应交税费—简易计税
3、业主支付和未支付进度款的增值税纳税义务时间。
根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十一条的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：
第一，纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
第二，纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
基于以上税收政策规定，施工企业与房地产企业或发包方进行工程进度结算，增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日。具体分以下两种情况。
（1）业主已经支付的部分工程款的增值税纳税义务时间为收到工程款的当天。
（2）业主拖欠施工企业的部分工程款，增值税纳税义务时间分两种情况考虑：
一是如果工程结算书中或建筑承包合同中没标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日；
二是如果工程结算书中标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书或建筑承包合同标明的未来收款的时间。
4、业主支付和未支付进度款的发票开具技巧
根据以上业主支付和未支付进度款增值税纳税义务时间的分析，业主支付和未支付进度款的发票开具技巧如下：
（1）业主已经支付的部分工程款的增值税纳税义务时间是收到工程款的当天。具体开票方法如下：
第一，当施工企业对该项目选择一般计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为11%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或11%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
第二，当施工企业对该项目选择简易计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为3%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或3%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
（2）业主拖欠施工企业的部分工程进度款，如果工程结算书中或建筑承包合同中没标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日。具体的开票方法如下：
第一，当施工企业对该项目选择一般计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为11%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或11%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
第二，当施工企业对该项目选择简易计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为3%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或3%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
（3）如果工程结算书中标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书或建筑承包合同标明的未来收款的时间。施工企业由于还没有发生增值税纳税义务时间，就不给业主开具增值税发票。等到业主将拖欠的工程款给施工企业时再按照以下两种情况开具增值税发票。
第一，当施工企业对该项目选择一般计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为11%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或11%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
第二，当施工企业对该项目选择简易计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为3%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或3%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
（4）业主或发包方拖欠施工企业部分工程进度款（含增值税）要不要向发包方或业主开具增值税专用发票呢？还要从以下两方面来分析：
①如果施工企业账上等待抵扣的增值税进项税大于或等于发包方拖欠施工企业的部分工程进度款÷（1 11%）×11%时，则，施工企业向发包方全额开具工程结算款（含增值税）的增值税发票。具体开票方法如下：
第一，当施工企业对该项目选择一般计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为11%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或11%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
第二，当施工企业对该项目选择简易计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为3%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或3%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
②如果施工企业账上等待抵扣的增值税进项税小于或等于发包方拖欠施工企业的部分工程进度款÷（1 11%）×11%时，则，施工企业向发包方开具发包方已经支付工程进度款（含增值税）的增值税。具体开票方法如下：
第一，当施工企业对该项目选择一般计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为11%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或11%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
第二，当施工企业对该项目选择简易计税方法计征增值税时，施工企业必须向业主开具税率为3%增值税专用发票（业主依照税法规定可以抵扣增值税进项发票的情况下）或3%税率的增值税普通发（业主依照税法规定不可以抵扣增值税进项发票的情况下）。
（5）业主支付和未支付进度款，施工企业如何报产值。
在实践当中，业主支付和未支付进度款时，不少施工企业在报产值时，往往出现以下三种报产值的方法：
第一，以业主实际支付的工程款报产值；
第二，以施工企业向业主开具的发票金额（不含增值税）报产值；
第三，以施工企业提交给业主审批的工程量确认单或工程计量确认单上的工程量报产值。
以上三种报产值的方法，前面两种都是错误的，只有第三种才是正确的。因为营改增后的建筑企业的产值是：一般计税方法的项目产值是：工程结算款（最后决算款） ÷ （1 11%）；简易计税方法的项目产值是：工程结算款（最后决算款） ÷（1 3%）。如果按照前面两种方法报产值，则会出现建筑企业报产值与开具增值税发票一一致。只有第三种报产值的方法，施工企业报的产值与开具增值税发票所对应的收入保证一致。
案例分析：某房地产企业支付和未支付部分工程进度款的账务处理分析
（1）案情介绍
某房地企业与建筑总承包方进行工程进度结算，结算价为1000万元（含增值税），房地产企业支付500万元（含增值税）给施工企业，拖欠施工企业500万元（含增值税）工程款，具体如下图所示：
请就问施工企业给房地产公司开具500万元（含增值税）增值税专用发票，还是开具1000万元（含增值税）增值税专用发票？房地产企业支付和未支付进度款500万元，施工企业如何进行会计核算？假设本施工企业选择一般计税方法计征增值税。
1、建筑企业增值税纳税义务时间
根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）项的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
基于此规定,本案例中的施工企业收到房地产公司支付的500万元工程进度结算款时,施工企业必须发生了增值税纳税义务,增值税纳税义务时间是施工企业收到房地产公司支付500万元工程进度结算款的当天。施工企业必须向房地产公司开具500万元的增值税专用发票，在工程所在地国税局，按照“500万元÷（1 11%）×2%”计算预缴增值税，扣除工程所在地预缴的增值税在施工企业所在地国税局申报缴纳增值税。
房地产公司拖欠施工企业的工程进度款500万元的增值税纳税义务时间如何判断？从以下两个方面来判断：
一是如果施工企业与房地产公司在建筑合同中约定定：工程进度结算的时间，按照结算工程款的一定比例进行支付，剩下的工程结算款于工程最后验收合格后（或者于工程最后验收合格并经相关政府部门审计后）进行支付。则房地产公司拖欠施工企业的工程进度款500万元的增值税纳税义务时间为今后工程最后验收合格后的当天。
二是如果施工企业与房地产公司在建筑合同中虽然有以下约定：工程进度结算的时间，按照结算工程款的一定比例进行支付，但没有约定：剩下的工程结算款于工程最后验收合格后（或者于工程最后验收合格并经相关政府部门审计后）进行支付。则房地产公司拖欠施工企业的工程进度款500万元的增值税纳税义务时间为施工企业与房地产公司进行1000万元工程进度结算书或1000万元的工程进度审批单签订之日。
2、业主拖欠施工企业工程款的发票开具
根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）项的规定，施工企业提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为增值税的纳税义务时间。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。因此，本案例中的施工企业收到房地产企业的500万元（含增值税），必须向房地产企业开具500万元（含增值税）11%税率的增值税专用发票。房地产企业拖欠施工企业的500万元（含增值税）要不要向房地产企业开具增值税专用发票呢？要从两方面的分析：
第一，如果施工企业账上等待抵扣的增值税进项税大于或等于1000÷（1 11%）×11%时，则，施工企业向房地产企业开具1000万元（含增值税）11%税率的增值税专用发票。
第二，如果施工企业账上等待抵扣的增值税进项税小于或等于500÷（1 11%）×11%时，则，施工企业向房地产企业开具500万元（含增值税）11%税率的增值税专用发票。
3、会计核算：
当500万元没有发生增值税纳税义务时间时：借：银行存款 500万
应收账款 500万
贷：工程结算 1000÷（1 11%）
应交税费——应交增值税（销项税） 500 ÷（1 11%）×11%万
应交税费——待转销项税额 500÷（1 11%） ×11%万
会计处理：
当收到500万元，发生增值税纳税义务时间时：借：应交税费——待转销项税额500 ÷（1 11%） ×11%万
贷：应交税费——应交增值税（销项税） 500 ÷（1 11%） ×11%万
（二）营改增前业主拖欠建筑企业工程款，建筑企业确认收入未计提营业税及附加，营改增后发生增值税纳税的税务处理
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款规定：“企业营业税改征增值税前已确认收入，但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的，在达到增值税纳税义务时点时，企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入”。同时，《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第一条第（八一）项规定： “简易计税”明细科目，核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。基于以上规定，建筑企业在2016年4月30日之前已经确认收入，但因未发生营业税纳税义务为未计提营业税，营改增后（2016年5月1日之后），发生增值税纳税义务时间时的账务调整如下：
1、 选择一般计税方法计征增值税的建筑施工企业按照以下方法进行账务调整。
借：主营业务收入
贷：应交税费——应交增值税（销项税额）[营改增前确定的主营业务收入÷ （1 11%）] ×11%
2、选择简易计税方法计征增值税的建筑施工企业按照以下方法进行账务调整。
借：主营业务收入
贷：应交税费——简易计税[营改增前确定的主营业务收入÷ （1 3%）] ×3%
案例分析：某建筑企业营改前确认收入，未计提营业税，营改增后缴纳增值税的账务调整
1、案情介绍：某建筑企业与业主或发包方在2016年2月28日进行工程进度结算1000万元，发生的合同成本为700万元，业主支付500万元工程款，拖欠施工企业500万元工程进度款，建筑企业向发包方开具500万元的建安发票，申报缴纳营业税。但筑企业与业主或发包方签订的建筑承包合同中约定：业主与施工企业进行的工程进度结算，按照结算工程量支付50%的工程进度款，剩余的50%工程进度款与工程最后验收合格后再进行支付。建筑施工企业对发包方拖欠的500万元工程进度款没有开具发票，也没有进行计提营业税及附加。假设城市维护建设税率为7%，地方教育附加率为3%，因此，建筑企业进行如下账务处理（单位：万元）：
结算工程款时：
借：银行存款 500 应收账款 500
贷：工程结算 1000 申报营业税及附加时：借：应交营业税 15
应交城市维护建设税 1.05 应交教育费费附加 0.45
贷：银行存款 16.5
同时，按照完工百分比法结转收入时；
由于本工程在2016年4月30日前未进行完工，假设在2017年5月1日才完工，2017年6月1日，施工企业与发包方进行最后的工程决算，发包方对本工程进行验收合格。2017年8月1日结清所有的工程款，并开具3%税率的增值税普通发票给发包方，请分析建筑施工企业2017年8月1日收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整?具体如下图所示：
2、2017年8月1日收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整分析
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款规定：“企业营业税改征增值税前已确认收入，但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的，在达到增值税纳税义务时点时，企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入。
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第一条第（八一）项规定： “简易计税”明细科目，核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。 财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项第3款规定：“一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。
基于以上规定，该建筑企业在2016年2月30日已经确认收入，但因未发生营业税纳税义务为未计提营业税，营改增后（2017年8月1日之后），收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元，发生增值税纳税义务时间的账务调整如下（单位：万元）：
借：主营业务收入 14.56
贷：应交税费——简易计税 14.56[500÷ （1 3%）] ×3%
（三）业主从工程款中扣除建筑企业质量保证金的账务处理、发票开具和税收风险及其规避之道
1、税收风险分析
建设方扣押总承包方质量保证金的税收风险主要体现在：建设方与总承包方进行工程结算时，扣押的质量保证金部分，总承包方给建设方开具增值税发票而提前缴纳增值税，占用了企业的流动资金。
2、业主扣押质量保证金的发票开具分析
在建筑总承包合同中必须有单独的一项质量保证金条款，该条款必须明确：建筑施工总承包企业应在项目工程竣工验收合格后的缺陷责任期内，认真履行合同约定的责任，缺陷责任期满后，及时向建设单位（业主）申请返还工程质保金。建设单位（业主）应及时向建造施工企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现缺陷，则扣除相应的缺陷维修费用）。业主扣押质量保证金时，建筑施工企业的应如何进行发票开具？分析如下：
根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）项的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。而《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第69号）第四条规定：“纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。”
基于以上税收政策规定，业主扣押质量保证金时，建筑施工企业发票开具可以体现以下两种情况：
第一种发票开具情况：建设方与总承包方进行工程结算时而扣押的质量保证金部分，总承包方可以向发包方开具建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵扣增值税进项的情况下）或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情况下）。
第二种发票开具情况：建设方与总承包方进行工程结算时而扣押的质量保证金部分，总承包方可以等到发包方给建筑总承包方支付质押金、保证金时，再给发包方开具建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵扣增值税进项的情况下）或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情况下）。
3、业主扣押质量保证金的账务处理
财政部《增值税会计处理规定》的通知（财会[2016]22号）的规定：按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的，应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目，待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额)”或“应交税费——简易计税”科目。按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。财政部关于《增值税会计处理规定》有关问题的解读第三条“关于企业提供建筑服务确认销项税额的时点”的第二款规定：企业提供建筑服务，在向业主办理工程价款结算时，借记“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目，企业向业主办理工程价款结算的时点早于增值税纳税义务发生的时点的，应贷记“应交税费——待转销项税额”等科目，待增值税纳税义务发生时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目；增值税纳税义务发生的时点早于企业向业主办理工程价款结算的，应借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。
基于以上两种开具发票情况下建筑施工企业的会计核算体现为以下两种情况：
与第一种开具发票情况对应的建筑施工方的会计核算（以施工企业选择一般计税方法为例）：
借：其他应收款——应收业主扣押质量保证金贷：工程结算[发包方扣押质量保证金÷（1 11%）]
应交税费——应交增值税（增值税销项税）[业主扣押质量保证金÷（1 11%）×11%]
质保期过后，施工企业收到发包方支付的质押金、保证金时，施工企业的会计核算：
借：银行存款
贷：其他应收款——应收发包方扣押质量保证金
与第二种开具发票情况对应的建筑施工方的会计核算（以施工企业选择一般计税方法为例）：
借：其他应收款——应收业主扣押质量保证金
贷：工程结算[业主扣押质量保证金÷（1 11%）]
应交税费——待转销项税额[业主扣押质量保证金÷（1 11%）×11%]
质保期过后，施工企业收到发包方支付的质押金、保证金时，施工企业的会计核算：
借： 应交税费——待转销项税额[发包方扣押质量保证金÷（1 11%）×11%]
贷：应交税费——应交增值税（增值税销项税）[业主扣押质量保证金÷（1 11%）×11%]
例如，某业主与建筑总承包方进行工程进度结算，结算价为1000万元（含增值税），业主支付900万元（含增值税）给施工企业，扣押施工企业质量保证金100万元（含增值税）。如果建筑施工企业就业主扣押的质量保证金100万元，向业主开具11%的增值税普通发票的情况下，建筑施工企业的会计核算为：
借：其他应收款——应收业主扣押质量保证金 100万元
贷：工程结算[业主扣押质量保证金÷（1 11%）] 90.09万元
应交税费——应交增值税（增值税销项税）[发包方扣押质量保证金÷（1 11%）×11%] 9.91万元
如果建筑施工企业就业主扣押的质量保证金100万元，没有向业主开具11%的增值税普通发票的情况下，建筑施工企业的会计核算为：
借：其他应收款——应收业主扣押质量保证金100万元
贷：工程结算[业主扣押质量保证金÷（1 11%）] 90.09万元
应交税费——待转销项税额[发包方扣押
质量保证金÷（1 11%）×11%] 9.91万元
质保期过后，施工企业收到业主支付的质押金、保证金时，施工企业的会计核算：
借： 应交税费——待转销项税额[业主扣押质量保证金÷（1 11%）×11%] 9.91万元
贷：应交税费——应交增值税（增值税销项税）[业主扣押质量保证金÷（1 11%）×11%] 9.91万元
4、业主扣押施工企业质量保证金税收风险规避的合同签订技巧
从以上分析可发现，建筑施工企业针对发包方从支付施工企业工程款中扣押的质量保证金问题，为了节约资金流，提高资金使用效益，在签订总承包合同时，必须在建筑承包合同中有质量保证金开具发票条款。该条款必须明确注明：发包方扣押的质量保证金部分，施工企业不开具发票；
当质保期过后，施工企业收到发包方支付的质量保证金时，选择一般计税方法计征增值税的施工企业开具11%税率的建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵扣增值税进项的情况下）或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情况下）；选择简易计税方法计征增值税的施工企业开具3%税率的建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵扣增值税进项的情况下）或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情况下）。
根据国税函[2010]220号文件的规定，质量保证金部分没有开具发票的情况下，房地产企业不可以抵扣增值税进项税额。因此，当业主是房地产企业的情况下，房地产企业扣留建筑施工企业的质量保证金部分，肯定要求建筑施工企业可具增值税发票。基于以上分析， 《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第69号）第四条规定：“纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。” 只对业主是非房地产企业才适用。
（四）建设方代施工方扣缴水电费的税收风险及其控制的合同签订技巧
1、税收风险分析
在实践中，由于水电费用都是由电力公司和自来水公司委托其开户银行进行代收，实际承担水电费用的主体是水表和电表的所有权人，施工方在施工过程中往往是租用或借用甲方的水表或电表，因此，施工方在施工过程中所消耗的水电费用，往往是由水表和电表的所有权人建设方或甲方进行代缴，并于今后与施工方进行工程结算时，从应给予施工方的工程款中进行扣缴。这种由建设方代施工方支付水电费存在一定的税收风险，主要体现在增值税在和企业所得税的风险，分析如下。
（1）增值税的风险
由于业主从施工企业工程款中代扣的水电费用，电力公司和自来水公司将增值税专用发票开给了业主，导致施工企业没有增值税专用发票而无法抵扣增值税进项税。而业主（一般纳税人的情况下）收到电力公司和自来水公司开具的水电费增值税专用发票中含有施工企业施工过程中使用水电费的增值税进项税额部分是不可以抵扣业主的增值税销项税。
（2）企业所得税的风险
施工企业的企业所得税前无法扣除建设方代施工方支付的水电费。因为，施工方承担的水电费用，由建设方进行代扣代缴，而自来水公司和电力公司收取水电费用后，开具的发票台头是建设方的名字，建设方把该张发票交给施工方进行账务处理。根据国税发[2008]40号和国税发[2008]80号文的规定，对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款，企业取得的发票没有开具支付人全称的，不得扣除，也不得抵扣进项税额，也不得申请退税。因此，自来水公司和电力公司收取水电费用后，开具发票台头是建设方名字的发票，该发票给予施工方入账是不可以在施工方企业所得税前进行扣除。
2、税收风险控制的合同签订技巧
为了控制和化解建设方代施工方扣缴水电费的税收风险，应采取以下合同签订技巧：
（1）将水电费计入施工企业产值的合同签订技巧
第一，明确水电费用代扣代缴条款。施工方与建设方在签定建设总承包合同时，必须在总承包合同中明确约定：建设方代施工方缴纳施工方在施工过程中所消耗的水电费，并与今后与施工方进行工程结算时，从工程结算款中进行扣缴。
第二，明确发票开具条款。建设方代施工方扣缴施工期间所发生的水电费用，由业主自行从其开票系统中开具17%税率的售电和13%税率的售水增值税专用发票给施工企业。
（2）将水电费不计入施工企业产值的合同签订技巧
在建筑总承包合同中约定：施工期间，施工企业施工所发生的水电费用由业主自己承担。
版权声明：本文内容由互联网用户自发贡献，该文观点仅代表作者本人。本站仅提供信息存储空间服务，不拥有所有权，不承担相关法律责任。如发现本站有涉嫌抄袭侵权/违法违规的内容， 请发送邮件至123456@qq.com 举报，一经查实，本站将立刻删除。
