专项借款利息资本化问题(专项借款的利息什么时候资本化)

问题1-1-49（公司专项购买的办公用期房的借款利息在房产达到预定可使用状态前能否资本化）

问题：

公司专项购买的办公用期房的借款利息在房产达到预定可使用状态前能否资本化？

背景：

A 公司于 2013 年与一房地产开发公司签订房产购买合同，购买该房地产公司在建的已达到预售条件的房产一处，该房产预计在 2014 年 5 月交房。之后 A 公司与银行签订专项借款合同，约定 A 公司从该银行取得专项借款用于购买上述房产，资金专款专用，不得挪作他用。该专项借款约占房产购买总价的 70%。截止 2013 年底，A 公司该项借款产生利息约50 万元。

解答：

在本案例中，购房借款的利息不应资本化入该房产的价值中。

根据《企业会计准则第 17 号——借款费用》第四条规定：“符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产”。

在 2006 年收入准则框架下，根据《企业会计准则解释第 3 号》第六条规定：“企业自行建造或通过分包商建造房地产，应当根据房地产建造协议条款和实际情况，判断确认收入应适用的会计准则。房地产购买方在建造工程开始前能够规定房地产设计的主要结构要素，或者能够在建造过程中决定主要结构变动的，房地产建造协议符合建造合同定义，企业应当遵循《企业会计准则第 15 号——建造合同》确认收入。房地产购买方影响房地产设计的能力有限（如仅能对基本设计方案做微小变动）的，企业应当遵循《企业会计准则第 14 号——收入（2006 年）》中有关商品销售收入的原则确认收入。”（在《企业会计准则第 14 号——收入（2017 年修订）》下，房地产企业应判断该房地产项目是属于某一时段内履行的履约义务还是某一时点履行的履约义务。）

在本案例中，公司所购买的是房地产开发企业所开发的预售房产，并不是根据公司的特殊需求由房地产开发企业专门为其定制专门用途的房产，且 A 公司在房屋在建工程中无法控制或消耗该在建项目，因此就该房地产开发企业而言应采用“销售商品模式”（或在 2017年收入准则下作为某一时点履行的履约义务）确认相应的收入。而这也就意味着在房屋实际交付之前，其所有权上的主要风险和报酬（2017 版收入准则下为房屋的控制权）归属房地产开发企业，而不是作为购买方的 A 公司。在房产实际交付之前，A 公司不能将其确认为一项固定资产或在建工程，而只能确认为“预付购房款”（报表上列报为“其他非流动资产”）。该项“预付购房款”实质上是对房地产开发企业的一项非货币性债权，其本身并不构成一项固定资产、无形资产或者投资性房地产等，直到房屋交付时，随着该房屋所有权上的主要风险和报酬（2017 版收入准则下为房屋的控制权）转移给 A 公司，A 公司才确认一项固定资产或投资性房地产。到房屋交付时，公司所接收的房屋已经达到预定可使用状态，而不需要在确认固定资产或投资性房地产后继续进行长时间、高成本的建造活动。因此，此处所购买的房屋不是借款费用准则所定义的“符合资本化条件的资产”，其购房借款的利息不能资本化计入房产价值中。