设定受益计划盈余什么意思(设定受益计划的盈余和资产上限)

本期会计英语我们来介绍中国《企业会计准则第9号——职工薪酬》（下文以CAS9代替）以及国际会计准则《IAS19——Employee Benefits》。我国现行的企业会计准则第9号是2014年的修订版本。新9号准则向IAS19趋同，内容上进行了全面的扩充。相比于旧9号准则，新9号规范了薪酬的分类，提出了离职后福利的定义及会计处理规范，要求企业对设定受益计划以“预期累积福利单位法”进行精算计量，并明确了披露要求。本期文章我们分析“离职后福利（Post-employment Benefits）”这一部分的问题。

内容提要： 离职后福利计划分为“设定提存计划”和“设定福利计划”两类。本文将介绍CAS9和IAS19在两者定义、确认和计量方面的规定，重点介绍“设定福利计划”会计处理办法的四个步骤。文末还列举了从IAS19和ACCAP2全球统考真题中抽取的两个例子来帮助理解四步骤法。

一、设定提存计划

（Defined Contribution Plans）

(一)定义

设定提存计划指的是：“向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划”。（CAS9第十一条）

IAS19同样表示“Under defined contribution plans the entity’s legal or constructive obligation is limited to the amount that it agrees to contribute to the fund. ”（设定提存计划中，企业的法定义务以其同意向基金缴存的金额为限。）

因此，企业员工能够获得的离职后福利就取决于企业（或许还有员工）向基金公司支付的金额以及通过这些资金获得的投资收益。

(“The amount of the post-employment benefits received by the employee is determined by the amount of contributions paid by an entity (and perhaps also the employee) to a post-employment benefit plan or to an insurance company, together with investment returns arising from the contributions.—IAS19”）

在“设定提取计划”下，存在两种风险——精算风险Actuarial Risk(实际福利会比预期的少)和投资风险Investment Risk(资产投资所获得的收益不能满足预期的福利)。

（二）确认和计量

根据CAS9第十二条，企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。如果预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后十二个月内支付全部应缴存金额的，企业应将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。

IAS19和CAS9的规定是相同的。在IAS19中，还强调了：

在将应缴存金额确认为负债时，如果在会计期末前已经缴存的金额超过了需要缴存的金额，企业应当确认这部分超额的金额为“资产”（记作预付费用）。预付的费用可以减少未来需支付的金额或是作为现金返回。

(If the contribution already paid exceeds the contribution due for service before the end of the reporting period, an entity shall recognise that excess as an asset (prepaid expense) to the extent that the prepayment will lead to, for example, a reduction in future payments or a cash refund.)

二、设定受益计划

（Defined Benefit Plans）

（一）定义

CAS9没有对其进行详细定义，只表示：“设定受益计划是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。”

我们可以通过IAS19中的下列内容来体会“设定受益计划”的特点及内涵。

“Under defined benefit plans:

(a) the entity’s obligation is to provide the agreed benefits to current and former employees; and

(b) actuarial risk (that benefits will cost more than expected) and investment risk fall, in substance, on the entity. If actuarial or investment experience are worse than expected, the entity’s obligation may be increased.”

在设定受益计划下：

1. 企业的义务是向现在以及以前的职工提供经双方协商的固定的福利。

   
   

2. 精算风险（提供福利所需的资金超过了预期所需资金）和投资风险实质上落在了企业身上。如果实际情况比预期糟糕，企业的义务可能会增加。

   
   

（二）确认和计量

新CAS9借鉴了IAS19中的“设定受益计划”会计处理办法，可以分为四个步骤：

第一步：确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本

根据预期累计福利单位法（projected unit credit method），采用无偏且相互一致的精算假设对有关人口统计变量和财务变量等做出估计，计量设定受益计划所产生的义务，并确定相关义务的归属期间。同时应将设定受益计划所产生的义务按照规定的折现率予以折现，以确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本。

第二步：处理设定受益计划存在资产或盈余的情况

1.设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益计划义务现值减去设定受益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为一项设定受益计划净负债或净资产。

(deducting the fair value of any plan assets from the present value of the defined benefit obligation-IAS19)

2.设定受益计划存在盈余的，企业应当以设定受益计划的盈余和资产上限(asset ceiling)两项的孰低者计量设定受益计划净资产。

第三步：确定应当计入当期损益（profit or loss）的金额

包括：

1.当期服务成本(current service cost）

2.过去的服务成本以及结算利得或损失

(any past service cost and gain or loss on settlement )

3.设定受益计划净负债或净资产的利息净额

(net interest on the net defined benefit liability (asset))

第四步：确定应当计入其他综合收益（other comprehensive income）的金额

应计入其他综合收益的是重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动，包括：

1.精算利得或损失（actuarial gains and losses）

2.计划资产回报，扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额。(return on plan assets, excluding amounts included in net interest on the net defined benefit liability (asset))

3.资产上限影响的变动，扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额。(any change in the effect of the asset ceiling,excluding amounts included in net interest on the net defined benefit liability (asset))

注：CAS9和IAS19都将“设定受益计划”的会计处理办法分成了四个步骤，步骤的划定略有不同，例如对于设定受益计划存在资产这种情况的处理，CAS9将其划分为第二步，而IAS19将其划分为第一步，但是从整体上看两套准则规定的会计处理办法是基本相同的。

（三）实例分析

例一、IAS19中关于预期累计福利单位法的例子：

背景：退休金福利在员工服务终止时支付，每年应支付的福利金额等于最后一年工资的1%。第一年的工资是10,000。假设每年工资增长7%。折现率是每年10%。

计算：下面的表格展示了企业需要支付给一个将在第五年年末离职的员工的离职后福利的金额演变过程。（为了简便计算，此例不考虑该员工提前或推后离职的可能性。）

例二、截取自ACCAP2全球统考2014年12月试题第一题

背景：The following information relates to Marchant’s pension scheme:

解析：

参考文献：

1.中国《企业会计准则第9号——职工福利》

2.国际会计准则IAS19——Employee Benefits

3.ACCA P2 2014年6月真题

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