司法拍卖 增值税纳税义务发生时间(法院拍卖不动产增值税纳税义务发生时间)

制图：刘耘

案例：某法院于2018年5月在某司法拍卖网络平台上发布公告：“一、拍卖标的：……公司工业土地面积18166平方米，有证房屋面积8150平方米。欠缴城镇土地使用税282905元，房产税19163元……八、买受人除付清全部拍卖价款外，买卖双方交易所需承担的一切税费及有可能存在或者已经存在的欠税、物业费、水费、电费均由买受人自行承担……”买受人成功竞买后，就其是否应依法承担被执行人（卖方）应承担的交易税费，与税务机关、法院产生争议。

争议一：谁是法定纳税人？

买受人认为，根据《税收征收管理法》《企业所得税法》《营业税改征增值税试点实施办法》等规定，销售无形资产、不动产的单位为纳税人，因此，被执行人是法定纳税人，应依法自行履行纳税申报义务。

税务机关认为，虽然被执行人是法定纳税人，但是司法拍卖公告中已经约定由买受人承担被执行人的相关税费，买受人应代被执行人履行纳税义务。

争议二：约定由法定纳税人外的负税人承担税费是否合法？

买受人认为，在税法明确规定被执行人是法定纳税人的情况下，法定纳税义务不能随意转移给买受人。司法拍卖公告中事前强制规定由买受人承担被执行人的相关税费违反了税收法规以及《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（以下简称《网络司法拍卖规定》）等规定。

税务机关认为，司法拍卖公告中约定由买受人承担相关税费，买受人在相关拍卖文书上签字同意，这是法院、被执行人和买受人之间的真实意思表示。该约定未违反《合同法》等相关法律、行政法规的强制性规定。税法也未禁止交易双方约定税费由法定纳税人以外的主体承担。因此，拍卖公告中由买受人承担被执行人的相关税费的约定仅改变税费实际承担者，未改变法定纳税人的身份，并不违法。

争议三：税务机关能否对约定负税人采取行政强制措施？

买受人认为，即使司法拍卖公告中由买受方承担被执行人的相关税费的约定不违法，买受人也有权不予缴纳，税务机关不能强制其缴纳。

税务机关认为，根据《税收征收管理法》等相关规定，对法定纳税人外的约定负税人确实不能采取税收保全、强制执行措施。但是，根据《发票管理办法》以及国家相关政策，买受人作为约定负税人不缴纳被执行人应承担的相关税费的，无法取得相关发票，不能办理过户手续，将影响买受人对拍卖财产的正常使用，甚至可能严重影响到拍卖行为的效力。

争议四：如买受人承担相关税费后，能否在企业所得税税前扣除？

买受人认为，依据司法拍卖公告中由买受人承担被执行人交易过程中的相关税费以及欠税的约定，买受人取得拍卖财产的成本包括拍卖价、买受人交易过程中应承担的相关税费、被执行人交易过程中应承担的相关税费以及欠税，因此，应在企业所得税税前扣除。

税务机关认为，根据企业所得税相关政策，拍卖的不动产以买受人支付的拍卖价款以及买受人交易过程中应承担的相关税费作为该资产的计税基础，并按照规定税前扣除。但是，对于买受人为被执行人承担的相关税费，该部分税费未能取得合法、有效的凭证，不能在企业所得税税前扣除。

对上述四个争议，法院认可税务机关的观点，认为买受人应根据税收政策和拍卖公告承担本身应承担的相关税费以及被执行人应缴纳的相关税费。但是，买受人在按期向法院支付了拍卖款后，表明只承担交易过程中其应承担的相关税费（如契税等），不愿意承担被执行人的相关税费。经过调查，税务机关未发现被执行人有其他财产可以执行。在法院收到拍卖款后，就拍卖款的分配问题，税务机关与被执行人的其他债权人、法院亦发生争议。

争议五：被执行人本次拍卖中产生的税费以及拍卖前产生的欠税，能否从拍卖款中先行扣除？

被执行人的其他债权人认为，依据《网络司法拍卖规定》以及司法拍卖公告，税务机关应向买受人追缴被执行人的相关税费，不能从本次拍卖款中先行扣除。

税务机关认为，根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）规定，在买受人拒绝承担被执行人的相关税费，且被执行人只剩下被拍卖财产的情况下，税务机关只能从被执行人的拍卖款中追缴税费。同时，依据《税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关对拍卖款享有税收优先权，被执行人的相关税费应从拍卖款中优先扣除。

法院认为，依据《网络司法拍卖规定》，税务机关应按照司法拍卖公告向买受人追缴其应承担的被执行人的税费，不能从拍卖款中优先扣除。法院同时认为，税收优先权并非绝对的优先。只有在特殊情况下，如税务机关采取了所有可能采取的措施，确实无法向买受人追缴，并且被执行人无其他财产可以执行，才可能考虑税收优先权。

有的税务机关在与法院充分沟通协调后，采取如下方法：拍卖交易双方按照税法规定各自缴纳相应的税费，但依法应由被执行人缴纳的相关税费须由买受人先行垫付，垫付后买受人凭税务部门出具的被执行人已缴税费票据，再向法院申请从拍卖款中退还已垫付税费。该方法既降低了税务机关与买受人、法院等相关各方的争议程度，又妥善地解决了相关各方的诉求，值得大力推广。