江苏省地方税务局本公司(国家税务总局江苏省税务局地址)

江苏省镇江市中级人民法院行政判决书
（2018）苏11行终139号

上诉人（原审原告）江苏三汇建设工程有限公司。

被上诉人（原审被告）国家税务总局镇江市税务局稽查局。

被上诉人（原审被告）国家税务总局江苏省税务局。

上诉人江苏三汇建设工程有限公司（以下简称三汇公司）因税务行政处理、行政复议一案，不服镇江市润州区人民法院（2017）苏1111行初25号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭。因税务机构改革，原镇江市国家税务局稽查局和原江苏省国家税务局的职权分别由国家税务总局镇江市税务局稽查局、国家税务总局江苏省税务局继续行使，本案被上诉人依法变更为国家税务总局镇江市税务局稽查局和国家税务总局江苏省税务局。本院于2018年6月19日和2018年7月26日公开开庭审理了本案。上诉人三汇公司的法定代表人娄杰及委托代理人卜林，被上诉人国家税务总局镇江市税务局稽查局的法定代表人裴伟健、出庭应诉负责人吕小平及委托代理人朱虹，被上诉人国家税务总局江苏省税务局的委托代理人陈少华到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审法院经审理查明：2015年4月15日至2016年11月23日，被告镇江市稽查局对原告三汇公司2013年1月1日至2014年12月31日期间的企业所得税情况进行检查，查出原告存在以下事实：

（一）跨年度工程未及时转收入。（以下业务已如期完工并投入使用，但尚未办理决算手续）

1、原告于2013年7月28日与镇江市水利投资公司长江路环境提升及生态湿地建设工程建设管理处签订合同，承包长江路环境提升及生态湿地建设水上平台工程一标项目，合同总金额为27183778.29元，计划竣工日期2013年10月17日。主体工程于2013年9月完工，因工程设计调整，部分工程于2014年完工。截止2014年12月31日已开票确认营业收入22840000元，确认工程成本26285002.99元，已收工程款20480000元。合同与已确认收入差额为4343778.29元，经原告确认2014年少计营业收入4343778.29元，镇江市稽查局认为2014年应调增应纳税所得额4343778.29元。

2、原告于2013年9月8日与镇江市水利投资公司长江路环境提升及生态湿地建设工程建设管理处签订合同，承包长江路环境提升及生态湿地建设水上平台工程长江路三标，合同总金额为16996880.66元，工程于2014年5月完工。截止2014年12月31日已开票确认营业收入12755600元，确认工程成本12484091元，已收工程款10300000元。合同与已确认收入差额为4241280.66元，经原告确认2014年少计营业收入4241280.66元，同时账面已发生施工成本3255600元尚未结转，镇江市稽查局认为2014年应调增应纳税所得额985680.66元。

3、原告于2013年1月与镇江市光大建筑工程有限公司签订合同，承包春天里桩基工程，合同总金额为19934618.88元，因工程拆迁问题，该工程于2014年5月完工。截止2014年12月31日已开票确认营业收入18500000元，确认工程成本12478272.87元，已收工程款3500000元。合同与已确认收入差额为1434618.88元，经原告确认2014年少计营业收入1434618.88元，镇江市稽查局认为2014年应调增应纳税所得额1434618.88元。

4、原告于2011年5月与镇江市润豪房地产开发有限公司签订合同，承包滨江花城45#和47#工程，合同总金额为27483016元。2013年10月，与镇江市润豪房地产开发有限公司签订合同增项，承包滨江花城45#装饰工程增项，合同金额为2854549.02元。93#、184#合同和199#增项合同合计总金额为30337735.02元。该工程于2014年4月完工。截止2014年12月31日已开票确认营业收入25920000元，确认工程成本22389765.23元，已收工程款23920000元。合同与已确认收入差额为4417735.02元，经原告确认2014年少计营业收入4417735.02元，同时账面已发生施工成本3990319元尚未结转，镇江市稽查局认为2014年应调增应纳税所得额427416.02元。

镇江市稽查局认为以上共计应调增2014年应纳税所得额7191493.85元，原告应补缴企业所得税1797873.46元。

（二）取得非法的普通发票入账。

1、原告的2013年12月117号凭证、120号凭证和2013年9月63号凭证，取得15张增值税普通发票，总金额4294590元，入账进工程成本4294590元，主要通过现金支付货款，取得由镇江市亮光建材有限公司开具的3份、镇江创亿金属材料有限公司开具的2份、镇江金山水泥有限公司开具的2份、镇江闽乐建材有限公司开具的1份、镇江港和新型建材有限公司开具的3份、中石化长江燃料镇江分公司开具的2份和石海油销售镇江有限公司开具的2份增值税普通发票，以上15份增值税普通发票均是套打票，开票日期、品名、金额和购货方均不相同。

2、原告的2014年4月34号凭证、4月35号凭证、4月67号凭证。4月68号凭证、4月69号凭证、4月70号凭证、4月71号凭证和4月72号凭证，取得的42张增值税普通发票（其中三份是重号：14273718、14273704和14294722），总金额28356822.2元，但入账进工程成本28353822.2元（2014年4月68号凭证少入3000元），主要通过现金支付货款，取得由镇江弘光建材有限公司开具的12份、江苏永元钢材贸易有限公司开具的23份、镇江仁缘建材贸易有限公司开具的6份、江苏鹤林水泥有限公司开具的1份增值税普通发票，以上42份增值税普通发票均是套打票，开票日期、品名、金额和购货方均不相同。

镇江市稽查局认为应调增2013年应纳税所得额4294590元，原告应补缴企业所得税1073647.5元；调增2014年应纳税所得额28353822.2元，原告应补缴企业所得税7088455.55元。

镇江市稽查局查获原告上述使用套打发票行为后要求原告整改，后原告仍向镇江市稽查局提交了如东县洋口镇富利加油站、镇江市华建工程劳务有限公司等单位开具的不符合规定的发票。

2016年7月7日，镇江市稽查局向原告送达镇国税稽告（2016）25号《税务行政处罚事项告知书》，告知原告依法享有的陈述、申辩、听证权利，原告收到告知书后3日内书面提出听证申请，镇江市稽查局于2016年7月29日组织了听证。

2016年12月5日，镇江市稽查局对原告作出镇国税稽处［2016］600005号税务处理决定书，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定，决定追缴原告上述事实（一）造成少缴的2014年度企业所得税1797873.46元、上述事实（二）造成少缴的2013年度企业所得税1073647.5元和少缴的2014年度企业所得税7088455.55元；并根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定加收滞纳金。原告不服，于2017年1月20日向被告江苏省国家税务局申请行政复议，江苏省国家税务局于2017年5月2日作出苏国税复决字［2017］3号税务行政复议决定书，确认镇江市稽查局在处理决定中引用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条违法，并驳回原告请求撤销镇国税稽处［2016］600005号税务处理决定书的复议请求。

庭审中，原告对镇江市稽查局在处理决定中关于“跨年度工程未及时转收入”部分的处理无异议。

原审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，镇江市稽查局具有税收征收管理的法定职责。镇江市稽查局依职权进行了调查，履行了告知、听证等程序，作出处理决定符合法定程序。

根据《中华人民共和国企业所得税法》第三条“居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税”、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条“······（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。”、《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算”、国家税务总局国税发[2009]第114号《进一步加强税收征管若干具体措施》第六条规定“加强企业所得税税前扣除项目管理。······未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除”及《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，…”之规定，镇江稽查局认定原告“跨年度工程未及时转收入、取得非法的普通发票入账”的行为构成偷税并作出处理决定认定事实清楚，适用法律、法规正确；被告江苏省国家税务局在复议决定中“确认被申请人（镇江市稽查局）在处理决定中引用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条违法”无事实依据，但鉴于其“驳回申请人（原告）请求撤销镇国税稽处［2016］600005号税务处理决定书的复议请求”的决定属于“复议机关决定维持原行政行为”的情形，故对复议决定无撤销之必要。综上，原告诉请无事实、法律依据，依法不予支持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回原告江苏三汇建设工程有限公司的诉讼请求。案件受理费50元，由原告负担。

上诉人三汇公司上诉称：1、行政处理决定认定事实错误。原镇江市国家税务局稽查局认定上诉人存在《税收征收管理法》第六十三条偷税的行为事实是认定事实错误。上诉人跨年度未按期结转收入是因为工程尚未决算，也无法确认工程成本，且根据镇江建设工程管理处的相关要求，开票金额一般不大于工程合同价的80%，故合同价与开票金额不一致，跨年度未按期结转收入是合同交易与发票管理规定冲突问题，也是对财务收入确认时点处理的问题，不应定性为故意不缴或少缴税款的性质。原镇江市国家税务局稽查局以上诉人取得不合规的发票就简单认定存在偷税及应补缴税的事实缺乏依据，两被上诉人在处理决定和复议决定中没有否认上诉人在涉案工程中大量的与不合规的发票金额相对应的成本支出，如何按规定计算认定应缴纳的所得税等，两被上诉人未依法作出事实认定和否认。同时，原江苏省国家税务局在复议决定中认为原镇江市国家税务局稽查局处理决定违法的前提下仍然维持原处理决定显然自相矛盾。2、被上诉人适用法律、程序错误。原镇江市国家税务局稽查局对上诉人取得不合规的发票，就以不合规发票金额认定“偷税”应纳税税额，责令补缴企业所得税和滞纳金，其补税的处理决定显然没有明确的法律法规依据，原镇江市国家税务局稽查局没有按照法律规定的方式对上诉人进行成本核定计算应纳税款。综上，请求法院撤销（2017）苏1111行初25号行政判决，依法改判或发回重审。

被上诉人国家税务总局镇江市税务局稽查局答辩称：上诉人一审的诉状与二审诉状完全一样，未能体现二审的争议焦点。1、三汇公司存在少列2014年收入的情况；2、三汇公司存在伪造记账凭证的行为；3、被上诉人已经给予三汇公司限期改正的机会，但是，三汇公司仍然提供的是不能作为记账凭证的发票；4、三汇公司不符合核定征收税款的情况。综上，一审判决认定事实清楚，适用法律、法规正确，请求法院依法驳回三汇公司的上诉请求。

被上诉人国家税务总局江苏省税务局答辩称：1、原江苏省国家税务局在法定期限内依法履行了行政复议的法定职责。2、上诉人混淆了处理决定书与处罚决定书的内容，原镇江市国家税务局稽查局作出的税务处理决定书（镇国税稽处〔2016〕600005号），仅为补税决定，并未对上诉人的行为是否构成偷税进行处罚。上诉人仅就税务处理决定不服，向原江苏省国家税务局申请行政复议，并未就处罚决定提出复议申请，所以原江苏省国家税务局在行政复议审理过程中就不存在对偷税事实进行认定的问题。且原江苏省国家税务局在行政复议决定中已经指出原镇江市国家税务局稽查局处理决定不涉及上诉人的行为是否构成偷税，故确认原镇江市国家税务局稽查局引用《税收征收管理法》第六十三条违法。原江苏省国家税务局认为鉴于原镇江市国家税务局稽查局作出的补税决定正确，其引用法律不当并未对上诉人的权利产生实际影响，考虑到行政经济与效率原则，最终复议决定确认原镇江市国家税务局稽查局处理决定适用法律违法更为适宜。综上，原江苏省国家税务局作出的行政复议决定认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确，复议程序合法。上诉人的诉讼请求缺乏事实和法律依据，请求法院依法驳回上诉人的诉讼请求。

上诉人三汇公司提起上诉后，原审法院将当事人在原审法院提交的证据材料均随案移送本院。

经庭审质证，当事人各方对一审提供的证据均无新的质证意见，对一审认定的事实均无异议，本院对原审法院查明的事实予以确认。

本院另查明，对于本案中三汇公司“跨年度工程未及时转收入”和“取得非法的普通发票入账”的事实，原镇江市国家税务局稽查局于2016年12月5日在另案中对三汇公司作出了[2016]600002号行政处罚决定书，该处罚决定中认定三汇公司“跨年度工程未及时转收入”和“取得非法的普通发票入账”的事实构成偷税，并对其进行了行政处罚。三汇公司不服，向润州法院提起行政诉讼，请求法院撤销原镇江市国家税务局稽查局作出的[2016]600002号行政处罚决定书。2017年9月26日，润州法院作出（2017）苏1111行初15号行政判决：1、驳回三汇公司请求撤销镇国税稽罚[2016]600002号行政处罚决定书中关于“跨年度工程未及时转收入”部分处罚的诉讼请求；2、撤销镇国税稽罚[2016]600002号行政处罚决定书中“非法取得普通发票入账”部分的处罚决定。原镇江市国家税务局稽查局对判决结果不服向本院提起上诉，2017年12月25日，本院作出（2017）苏11行终219号行政终审判决：1、维持润州法院（2017）苏1111行初15号行政判决第一项内容；2、撤销润州法院（2017）苏1111行初15号行政判决第二项内容；3、驳回三汇公司请求撤销镇国税稽罚[2016]600002号行政处罚决定书中关于“非法取得普通发票入账”部分处罚的诉讼请求。

本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。本案中，关于上诉人“跨年度工程未及时转收入”的行为。《中华人民共和国企业所得税法》第三条第一款规定，居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条第（二）项规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。上诉人跨年度工程未及时转收入违反了上述法律法规规定，应属于《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定的少列收入，少缴应纳税款的情形，构成偷税。原镇江市国家税务局稽查局对上诉人该行为的处理决定认定事实清楚，适用法律、法规正确。

关于上诉人“取得非法的普通发票入账”的行为。《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条规定，纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。本案中，上诉人将57份套打发票入账进工程成本被原镇江市国家税务局稽查局查获并要求其进行整改，而后上诉人仍向原镇江市国家税务局稽查局提交了不符合规定的发票。上诉人称上述57份套打发票虽是不合规发票但其公司存在与57份套打发票金额相对应的成本支出，而上诉人并未提供有效证据予以证明。原镇江市国家税务局稽查局在上诉人未能证明其已入账的57份套打发票所对应的合理成本费用真实性的情形下，认定其以上述非法的普通发票入账的行为属于伪造记账凭证、多列支出，少缴应纳税款，从而构成偷税并无不当。因此，原镇江市国家税务局稽查局依据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条、第六十三条第一款的规定，对上诉人该偷税行为作出追缴应纳税款并加收滞纳金的镇国税稽处〔2016〕600005号《税务处理决定书》符合法律规定。

原江苏省国家税务局在收到上诉人行政复议申请后，在法律规定的期限内受理并作出苏国税复决字〔2017〕3号《行政复议决定书》，复议程序合法；原江苏省国家税务局在复议决定中确认“被申请人在处理决定中引用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条违法”虽有不妥，但其“驳回申请人三汇公司请求撤销镇国税稽处〔2016〕600005号税务处理决定书的复议请求”的复议结论并无不当。

综上，上诉人的上诉请求及理由，无事实及法律依据，本院不予支持。原审判决驳回上诉人的诉讼请求，并无不当，应予以维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费50元，由上诉人江苏三汇建设工程有限公司负担。

本判决为终审判决。

审 判 长　张传军

审判 员　曹　英

审判 员　陈小娟

二〇一八年十一月二十一日

法官助理　夏　莹

书记 员　袁艺青