编 制 现 金 流 量 表 的 几 点 体 会

在市场经济日益发达的今天，现金流量表在企业管理中的作用越来越重要，其编制质量的好坏直接影响决策层的决策水平，目前由于我国会计人员的整体素质不高，部分会计人员对该表的认识和理解不深刻，甚至还不明白其基本原理，编制起来觉得很难，更甚者谈表色变。本文就这一问题，结合自己在这几年来编制现金流量表的工作经历，谈一谈对编制该表的几点体会，愿与大家商榷。

一、该表的实质问题是由权责发生制基础下的收入和费用向收付实现制转换

权责发生制是企业会计制度规定的会计核算的一般原则，其要求是：凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。收付实现制是与权责发生制相对应的一种确认基础，它是以收到或支付现金作为确认收入和费用的依据。资产负债表和损益表是以权责发生制为确认原则编制的，而现金流量表是以收付实现制为确认原则以现金及现金等价物作为编制基础编制的，反映企业一定会计期间内现金和现金等价物流入量和流出量及其差额的信息，动态反映企业的尝债能力和支付能力。现金流量表的结构原理是：现金净流量=现金流入量—现金流出量。

我们会计人员在日常工作中是以权责发生制为基础来处理各种经济业务，最后编制出资产负债表和损益表，这种确认原则在会计人员的脑海中已根深蒂固且应用自如，而现金流量表每年才编制一次，并且确认原则突然发生变化，很多会计人员不适应这种变化或没有意识到，所以在编制过程中觉得很难，有的为完成报表任务根据其内部的勾稽关系凑数应付公事。要想编制好现金流量表，首先要弄清楚基本概念、编制基础和确认原则，只有这样才能在编制过程中不致于迷失方向，无所适从。明白了这些之后，还要多研究编制方法，特别是一些公式和调整分录，用这种转换思想去理解问题、分析问题，一切问题迎刃而解。

二、编制现金流量表的操作方法中“工作底稿法”和“Ｔ形帐户法”实质上是一种方法

现金流量表正表采用直接法编制，补充资料采用间接法编制。编制现金流量表的操作方法有三种：直接分析法、工作底稿法、T型帐户法。我认为后两者实质上是一种方法。为什么说实质上二者是一种方法呢？先看其定义：工作底稿法是以工作底稿为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，将权责发生制向收付实现制转换，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表；T形帐户法是以T形帐户为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，将权责发生制向收付实现制转换，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。从定义上看二者仅在手段上不同，其余相同。

再来分析一下编制手段：工作底稿纵向分为三个部分：第一部分列示资产负债表项目；第二部分列示损益表项目；第三部分列示现金流量表项目。横向分为五栏：第一栏列示报表项目；第二栏列示期初数；第三栏列示调整分录的借方数额；第四栏列示调整分录的贷方数额；第五栏列示期末数。T型帐户的设置是将资产负债表和损益表中非现金项目分别开设T型帐户，将各自的期末期初变动数过入各相应帐户的第一行，期末数大于期初数的差额过入与项目余额相同的方向，期末数小于期初数的差额过入与项目余额相反的方向。另外开设一个大的“现金及现金等价物”T型帐户（按类别和流入流出分散开设T型帐户也可以），先将其期末期初变动数过入第一行，再将左、右双方分别划分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分，左方登记现金流入数额，右方登记现金流出数额。工作底稿法将各项目集中放置于一张表中，而T型帐户法将各项目分散开设T型帐户，二者的区别在于集中与分散。

最后看分析调整过程和核对方法：二者均以损益表项目为基础，结合资产负债表采用直接法分析每一个非现金项目的增减变动，据以编制调整分录，此过程二者完全相同。为便于说明核对方法，现假设用A表示资产项目的期初数、B表示借方发生额（在资产类帐户表示增加、权益类帐户表示减少）、C表示贷方发生额（在资产类帐户表示减少、权益类帐户表示增加）、D表示期末数。工作底稿法的核对方法是∑B=∑C；A B-C=D和A C-B=D。T型帐户法核对方法是∑B=∑C；B-C=D-A和C-B=D-A。前者变形后既是后者。

通过以上对比分析，二者之所以称是两种不同的方法，主要是编制手段和核对方法存在差异。我认为这种差异只是形式不同，实质上是一样的，并且二者的分析方法、调整分录、适用范围完全相同，工作步骤都分五步，所以说工作底稿法和T型帐户法实质上是一种方法。在实践中T型帐户法比工作底稿法好用，工作底稿法的工作底稿制作起来比较复杂，将较多的项目集中在一起显得太稠密，调整分录根据业务随时增减，一般无法预计每个项目调整分录的多少为每个项目预留空间，用起来不方便。而采用T型帐户法每个项目分散设置，即可适当集中也可任意分散，能够满足业务的需要。两种方法工作量一样，建议各位同仁用T型帐户法。

三、大胆运用假设思想去理解编制方法，做到不重不漏

编制现金流量表时，经营活动现金流量的列报方法有两种，一是直接法，二是间接法。两种方法通常也称为现金流量表的编制方法。直接法是通过现金收入和支出的主要类别反映来自企业经营活动的现金流量。一般以利润表中的营业收入为起算点，调整与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动的现金流量。间接法是以本期净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关项目的增减变动，据此计算出经营活动的现金流量。

编制调整分录时，要以利润表项目为基础，从“销售收入”开始，结合资产负债表项目逐一进行分析。如何分析呢？就要去假设。例如：在分析调整销售收入时，假设企业的销售收入没赊销、无预收款项，那么销售商品收到的现金就等于销售收入。如果有赊销、预收等情况，就应进行调整，即在销售收入的基础上加应收帐款（票据）的减少和预收帐款的增加，减应收帐款（票据）的增加和预收帐款的减少。利润表中的销售收入是按权责发生制反映的，通过调整有关项目后，就实现了向收付实现制的转换。再如在调整销售费用和管理费用时，先假设其全部是支付的现金，然后再分析那些不涉及现金支出的项目（如折旧费等），分别进行调整。调整过程从头至尾一项接着一项，要认真仔细，必要时要查阅有关帐簿凭证，决不能放过重大项目，做到不重不漏