财税2016的101号文件(财税2016年101号文件有效吗)

一、股权激励的涉税情形分类

股权激励对公司、员工来说是一个双赢的机制，许多企业在实施股权激励后，企业的发展越来越快、业绩蹭蹭的上涨。公司的管理越来越顺畅，员工的积极性大多得到不同程度提高。那么，实施股权激励的过程中企业或者员工需要缴纳哪些税呢？咱们按企业阶段对股权激励涉及到的税务问题做个简要盘点：

1、上市前且不在申报期内，股权激励的财税处理

上市前且不在申报期内，企业进行股权激励，税务上，可能涉及的主要是企业所得税和个人转让所得税，之前的文章“股权真香！涉税肉疼！全面盘点股权激励涉及的税务问题”按一定视角有详细解析，大家可以前去学习，笔者也将在文章中换其他视角进行解析。

2、新三板、IPO过程中，股权激励的财务处理

新三板和IPO企业筹备A股市场发行的，在IPO过程中进行股权激励，两者作为非上市企业典型代表，股权激励除了要考虑一般非上市公司涉及的企业所得税和个人转让所得税问题，还要考虑股份支付处理，新三板、IPO报告期内，股权激励价格（包括增资、转让）低于每股公允价格的，都需要做股份支付。

3、上市后，企业股权激励的财务处理

上市后企业进行股权激励，激励模式上一般有限制性股票、股票期权、股票增值权、业绩股票、员工持股计划等，企业涉及的股权激励税务处理，有个人所得税、企业所得税注意点，但主要是股份支付的体现。

二、拟上市企业股权激励的财税处理

1、在上市前且不在申报期内的拟上市企业股权激励财税处理

通常采用的股权激励的模式有三大类：实股、期权、虚拟股。当我们采用不同的激励模式时，涉及到的税也会有相应的不同，纳税的金额区别也会很大。笔者研究1-5年上市的企业股权激励案例，对拟上市企业的股权激励的财税处理按阶段和激励模式，进行如下解析：

（1）实股模式

实股激励通常有自然人直接持股、通过有限公司间接持股和通过有限合伙企业间接持股三种持股方式，股权在管理过程中，涉及纳税的时间点有两个：取得股权时和取得收益时（分红或转让股份）。

取得股权时的涉税情形

在取得股权时，若以增资的方式入股，无论是自然人直接持股还是通过持股平台间接持股，此环节双方均不产生相关税负；若通过原股东转让，无论采取何种持股方式，常见情况是原股东需按“财产转让所得”缴纳20%的个人所得税，股权受让方不产生税负，具体需要看原股东的身份与情形。

取得收益时的涉税情形

①自然人持股：当员工通过自然人持股时，无论取得分红还是股权转让，个人按20%缴纳个人所得税。

②持股平台间接持股之有限公司持股：若通过有限公司间接持股，在取得分红时仅征收个人所得税；在转让时，需要按照投资所得先对有限公司征收25%的企业所得税，后征收分红到个人的20%个人所得税。

③持股平台间接持股之有限合伙：有限合伙企业是施行股权激励时常用的架构之一。财税[2008]159号规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，应区分不同合伙人情形考虑：

A.当合伙人是自然人中的普通合伙人（GP）时，按照5%-35%缴纳个人所得税，其实质是比照个体工商户经营所得的税目征税；

B.合伙人是自然人中的有限合伙（LP），按20%利息、股息、红利所得缴个税。

而在实际操作中，部分有限合伙企业的股东性质不同，形成了税率的差异：

5%—35% 的五级超额累进税率缴纳个人所得税税率表如下：

（2）期权模式

期权模式的本质是对员工承诺未来在达到约定条件时获得实股的权利，当员工成功行权后的股权就是上述的实股，所以员工在成功行权后涉及的税务问题和实股是一模一样的。而非上市公司且不在报告期内的股票期权，一般在实施股票期权时按实股方式进行出具相关的法律文件及工商变更。期权以增资取得股权时，此环节双方均不产生相关税负；转让时点，转让人按溢价部分的20%缴纳个人所得税。

（3）虚拟股

虚拟股权是被激励员工获得奖金激励以外的另一种形式的奖金，这类股权激励一般都以现金结算，并不直接交付股权。所以通过虚拟股权、股权增值权所获得的应该全部纳入工薪薪金，按工资薪金项目的超额累进税率计算，3%-45%的7级超额累进税率如下：

其计算公式为：应纳税额=股权激励收入（应纳税所得额）×适用税率-速算扣除数

(4)需要关注的几个政策

企业实施股权激励提前向主管税务机关报备

2021年10月12日国家税务总局发布《关于进一步深化税务领域“放管服”改革 培育和激发市场主体活力若干措施的通知》，通知核心正文：严格执行个人所得税有关政策，实施股权（股票，下同）激励的企业应当在决定实施股权激励的次月15日内，向主管税务机关报送《股权激励情况报告表》（见附件），并按照《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）、《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）等现行规定向主管税务机关报送相关资料。

股权激励计划已实施但尚未执行完毕的，于2021年底前向主管税务机关补充报送《股权激励情况报告表》和相关资料。境内企业以境外企业股权为标的对员工进行股权激励的，应当按照工资、薪金所得扣缴个人所得税，并执行上述规定。

重点关注：①实施股权激励的企业应当在决定实施股权激励的次月15日内向主管税务机关报送《股权激励情况报告》②股权激励计划已实施但尚未执行完毕的，于2021年底前向主管税务机关补充报送《股权激励情况报告表》和相关资料。

权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告

2021年12月30日，财政部税务总局发布《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》，核心正文：规定一，持有股权、股票、合伙企业财产份额等权益性投资的个人独资企业、合伙企业（以下简称独资合伙企业），一律适用查账征收方式计征个人所得税。

规定二，独资合伙企业应自持有上述权益性投资之日起30日内，主动向税务机关报送持有权益性投资的情况；公告实施前独资合伙企业已持有权益性投资的，应当在2022年1月30日前向税务机关报送持有权益性投资的情况。税务机关接到核定征收独资合伙企业报送持有权益性投资情况的，调整其征收方式为查账征收。

重点关注：①持有权益性投资的个人独资企业、合伙企业，一律适用查账征收方式计征个人所得税，合伙企业有优惠税收的各地“洼地”受到一定影响，侧面释放会逐步取缔区域税收差异的行为。②独资合伙企业向税务机关报送持有权益性投资的情况的时点要把握好，以30日为界限。

递延纳税政策

财税[2016]101号文件，即财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知，要求实行备案制，适用对象：非上市公司、新三板公司，适用模式：模式：股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励。

实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税。股权转让时，按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人所得税；股权转让时，股票（权）期权取得成本按行权价确定，限制性股票取得成本按实际出资额确定，股权奖励取得成本为零。

2、新三板、IPO过程中，股权激励财税处理

新三板、IPO过程中的企业作为特殊的拟上市企业，涉及的股权激励财税处理要遵从笔者上述的一般拟上市企业股权激励的财税做法，还要围绕IPO进程，处理好股份支付问题。股份支付可能影响公司利润，因此只要有可能涉及报告期内公司利润变化的时间段内实施股权激励，都需要考虑股份支付。具体关注的股权激励实施时间点为，报告期第一年的前一年和报告期内（三年一期）。

笔者建议谨慎在报告期后实施股权激励，此时，既要考虑股份支付的影响，又要考虑可能引发的IPO规则风险。一则影响公司股权结构变化，从而可能导致公司控制权发生变化；二则加大审核的影响，审核重点主要就是，是否合法合规，是否有损害公司利益的情形，是否涉及上市后行权的安排，突击入股排查等等。

（1）股份支付的定义

新三板、IPO报告期内，股权激励价格（包括增资、转让）低于每股公允价格的，需要做股份支付。《企业会计准则第11号-股份支付》第二条规定，股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付费用从算法角度看，即授予日公允价值与实际授予价值之前的差额。

根据企业会计准则，笔者总结以权益结算的股份支付内容如下：（1）没有约定交易方的服务期，或限制性条件的，可一次性确定股份支付费用；（2）约定交易方的服务期或限制性条件的，可按服务期或等待期内的时间，进行分摊确认股份支付费用。

（2）做股份支付，公允价值如何确定？

根据中国证监会《首发业务若干问题解答》，在确定公司公允价值时，应综合考虑如下因素：

A、入股时间阶段、业绩基础与变动预期、市场环境变化；

B、行业特点、同行业并购重组市盈率水平；

C、股份支付实施或发生当年市盈率、市净率等指标因素的影响；

D、熟悉情况并按公平原则自愿交易的各方最近达成的入股价格或相似股权价格确定公允价值，如近期合理的PE入股价，但要避免采用难以证明公允性的外部投资者入股价；

E、采用恰当的估值技术确定公允价值，但要避免采取有争议的、结果显失公平的估值技术或公允价值确定方法，如明显增长预期下按照成本法评估的每股净资产价值或账面净资产。

笔者根据实施拟上市企业股权激励项目经验总结如下：

A、公司公允价值优先按最近（近6个月或12个月）一轮融资的价格确定；

B、如公司最近没有融资，或上一轮融资相距甚远，已无法作为公允价值参考，则可按公司上一年净利润8-12PE倍数确定公司公允价值；

C、以资产评估机构出具的评估报告数据来确定公允价值。如实施期权激励，也可以采用期权定价模型来确定，如B-S模型，不过这种适用上市公司会多些，拟上市公司采用期权激励模式相对较少。同时如采用资产评估的方式确定公允价值，也可以按公允价值对公司上一年度的净利润的倍数，看是否在8-12倍的区间内，如在，则说明资产评估的价格较为合适；

D、参考净资产确定公允价值，一般公允价值完全按净资产确定基本很少，因为但凡走到拟IPO阶段的企业，其发展势头绝对是可以的，如按净资产确定，则可能对公司价值的评定显示公平。

当然也不排除一些制造业企业，净资产规模本身就很大，因此建议即使按净资产确定，也需在净资产基础上进行一定溢价，同时也结合参考净资产定价的价值对公司上一年度的净利润的倍数，看是否在8-12倍的区间内，如在，则说明参考净资产定价较为合适。

（3）做股份支付，股份支付费用是一次性确认还是分期摊销？

总的来说，股份支付的计量方式分为一次性计入和分期摊销，实际中主要据协议中是否为立即行权或是否规定明确的服务期来区分。

一次性计入：对增资或受让的股份立即授予或转让完成且没有明确约定服务期等限制条件的，并作为偶发事项计入非经常性损益。

分期摊销：对设定服务期等限制条件，可采用恰当的方法在服务期内进行分摊，并于每个资产负债表日计入经常性损益。

针对计量方式如何选择的问题，证监会在《首发业务若干问题解答》（2020年6月修订）中问题26中提到：

确认股份支付费用时，对增资或受让的股份立即授予或转让完成且没有明确约定服务期等限制条件的，原则上应当一次性计入发生当期，并作为偶发事项计入非经常性损益。

对设定服务期的股份支付，股份支付费用应采用恰当的方法在服务期内进行分摊，并计入经常性损益。

发行人及中介机构应结合股权激励方案及相关决议、入股协议、服务合同等有关服务期的条款约定，充分论证服务期认定的依据及合理性。

因此股份支付费用是一次性确认还是分多期分摊，笔者总结如下：

A、首先需要确定公司股份支付费用的大小，如果股份支付费用很小，对公司报告期内净利润数据影响不大，则可以直接进行确认；

B、其次如公司股份支付费用很高，确实影响公司报告期内净利润数据，如一次性确认股份支付，则当期净利润为负，或者公司当期净利润呈现明显的下滑趋势，则不建议直接确定股份支付，此时如激励方案对员工获授公司股份，在锁定期或服务期等都进行了相关约定，则可以把股份支付费用进行分摊支付。

C、股份支付如分摊确认，则：当期确认的股份支付费用=股份支付费用总额*（股份支付等待期-剩余摊销期限）/股份支付等待期；股份支付费用总额=（发行人股份的公允价值-本次股权激励授予价格）*激励股份数量。

当然IPO过程中，企业是否明确服务期的情形较为复杂，有兴趣的可以持续关注笔者文章，我们将在后续的文章中详细讲解。

（4）股份支付案例分析

四方光电，2021年2月9日上交所科创板上市，是一家专业从事气体传感器、气体分析仪器研发、生产和销售的高新技术企业。

招股说明书披露，根据相关合伙协议并经实际控制人指定，2018年8月、10月，2019年9月、10月，熊友辉、李会良、石平静等骨干员工分别受让持股平台出资份额121.50万元、55.50万元，对应发行人转让出资额分别为40.50万元、18.50万元，转让价格对应发行人转让价格均为3元，低于同期外部投资者每股9元的入股价格。

服务年限确定依据为，根据相关合伙协议约定，“自入伙之日起至四方光电上市后36个月内，不得主动从四方光电或其下属公司离职”，2018年管理层预计发行人于2020年底完成上市，即确定第一批受让股份员工服务期为63/65个月；2019年管理层上市预期不变，即确定第二批受让股份员工服务期为52/53个月。

在交易所两轮问询中，要求发行发公司解释合伙协议条款锁定期实质构成准则规定的服务期，对股份支付费用进行分摊确认，并测算一次性确认股份支付费用对报告期内净利润影响。

①假设报告期各期股权激励在授予时一次性确认股份支付费用假设

报告期各期股权激励如在授予时一次性确认股份支付费用，各年应计费用如下表所示：

如上表所示，报告期各期股权激励如在授予时一次性确认股份支付费用，则2018年、2019年和2020年1-6月分别应计股份支付费用243.00万元、111.00万元和7.40万元。

②报告期各期股权激励按照分摊方式确认

发行人采取报告期各期股权激励按照分摊方式确认的方法，具体如下：

如上表所示，报告期各期股权激励按照分摊方式确认，则2018年、2019年和2020年1-6月分别应计股份支付费用12.63万元、54.82万元和40.32万元。

③对发行人报告期各期净利润的影响

报告期各期股权激励在授予时一次性确认股份支付费用对发行人报告期各期净利润的影响情况如下表所示：

如上表所示，报告期各期股权激励在授予时一次性确认股份支付费用相较于按照分摊方式确认，分别导致 2018年、2019年净利润调减230.37万元、56.18万元，2020年1-6月净利润调增32.92万元。