对外转让厂房如何计算土地增值税(对外转让厂房应缴纳的土地增值税分录)

案情摘要

2019年12月16日，L公司向CZ公司转让了其位于湖南某地的旧工业厂房及土地，转让价款为902.8万元。

2019年12月31日，L公司向当地税务局提交了土地增值税纳税表，表格文件经L公司盖章并由该公司执行事务合伙人签字确认。除了纳税申报表之外，L公司还一并提交了不动产权证、《土地及厂房转让合同》以及《房地产评估报告》等相关资料。

2020年1月19日，当地税务局针对L公司转让该项不动产的行为作出了土增税的征税行为。

2020年3月9日，大概是出于对当地税务局税收征收行为的质疑，L公司向上一级税务部门即C市税务局提请了税务行政复议。但因L公司用以提请行政复议的申请复议材料不齐，故而C市税务局于2020年3月16日向L公司寄送了《补正行政复议申请通知书》，并于2020年3月23日收到了后者递交的补征材料。

2020年3月26日，C市税务局受理了该项行政复议申请，并向L公司发出了受理通知书，并同步向L公司所属的辖区主管税局发出了《行政复议答复通知书》。

2020年5月14日，C市税务局作出[2020]2号《行政复议决定书》，并向双方送达。

2020年6月3日，L公司所属的当地主管税局还向同级价格认定中心发出了《关于效力确认的函》，要求该中心查明L公司在本案中提交的[2020]0011号《价格认定结论书》是否真实、合法。

2020年6月5日，价格认证中心向当地税局复函，承认并未收到当地税局出具的《关于L公司整体转让资产的价格认定协助书》，未按规定的有关工作程序对L公司整体转让资产价格进行了认定，并决定撤回[2020]0011号《价格认定结论书》。

沥呕君解读：这个地方稍微解释一下。简单来说，《价格认定书》的确是由该地价格认证中心出具的，这一点不假；但问题就出在，中心的工作程序出了错，按理说，中心应该是在收到税局发函以后才能够出这份认定书，现在等于是先斩后奏了。而且沥呕君估计呢，这应该是L公司主动上门请求中心给出的这份价格认定书，目的就是为了抬高旧厂房的评估价格。当然这些都是后话，咱们按下不表。现在既然税局找上门来了，没办法，中心只能撤回该份认定书，并承认此举乃他们的工作失误。

该案经过了一审，一审的审判经过及审理意见大致如下：

一审法院意见

依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称“暂行条例”）第十一条，土地增值税由税务机关征收。因此当地税局具有对辖区内所属企业当然也包括L公司实施税务征收管理的法定职权。同时，一审法院一针见血地指出，本案争议焦点在于，当地税局依据L公司的转让土地及厂房行为作出征收土地增值税税款的行为是否正确。

1、被转让不动产的收入界定正确

《暂行条例》第五条规定：“纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。”《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称“实施细则”）第五条规定：“条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。”根据L公司提供的其与CZ公司签订的《土地及厂房转让合同》，双方约定的土地使用权及地上建筑物、构筑物及其附属设施，包括水电设施及开户和其他附着物（包括树木）转让价款，共计9,028,000元整。

根据《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）相关规定，适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。根据《纳税人转让不动产增值税征税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016第14号）第三条第二款，一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。L公司早在2016年3月便是一般纳税人身份，且是在营改增之前取得的土地（土地转让合同签订时间为2006年），且系自建房屋，因此适用简易计税方法，其此次转让不动产对应的土地增值税应税收入应为8,598,095.24元(9,028,000元/（1 5%），而这一数据，亦与L公司执行事务合伙人刘某某签字确认并加盖公章的土地增值税纳税申报表保持一致。

2、扣除项目金额确认无误

《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第一款规定，取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。因此在确认“取得土地使用权所支付的金额”时，应当以取得土地使用权时实际“支付”的地价款为准，这与土地权证的实际获得时间以及GY公司（L公司是从GY公司手中受让的此地块，而后进行工业厂房建设的）向L公司转让土地时缴纳的土地增值税税款并无关联。根据L公司在土地增值税纳税申报时提供的增值税普通发票可知，GY公司是以160万元的价格（含税）向L公司出售了土地。因此，当地税局认定“纳税人为取得土地使用权所支付的地价款”为160万元整，并无不当。

3、扣除项目金额中的“旧房及建筑物的评估价格”，同样认定正确

在讲这一条之前呢，咱们先来回顾一条法规：

《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第十条 关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题

转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。

也就是说，可扣除项目金额，除了土地使用权所支付的金额，当然也包括房屋及建筑物的评估价格。具体到旧房及建筑物的评估价格如何确立呢，是以政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。别忘了还有一句话：该评估价格须征得税务机关审定确认。但是我们在一开始就说了，L公司出具的这份评估价格是在未征得当地税局同意的情形下，直接请求当地价格认定中心出具的。因为程序不当，自然无效了。沥呕君在这里多说一句，如果这份评估报告上所载明的评估价格是公允的，那么哪怕程序上有小小瑕疵，当地税局应该也是能够认可的。怪就怪在，这玩意儿有猫腻，当地税局当然要将其推翻了。另根据《实施细则》第十五条规定，房地产评估报告等相关资料，L公司应当在办理纳税申报时一并提交给当地税局，程序又违法了。JD评估公司受L公司的委托所出具的房地产评估报告中载明，案涉不动产的评估价格为1,405,559.16元,这一数据同样与L公司执行事务合伙人刘某某签字确认并加盖公章的土地增值税纳税申报表保持一致。JD评估公司所出具的这份《房地产估价报告》，明确了基础设施建设费，包括城市主次干道及排水、供电、供气、路灯、公共交通、环境卫生和园林绿化等项目的建设和维护，不存在对水电安装及其他附属物没有进行价格评估的情形。因此以该报告的评估结果作为土地增值税计算的依据，符合法律规定。

4、土地增值税税款金额计算正确

前文有述，L公司早在2006年就与GY公司签订了土地转让合同，但后因民事纠纷事件才最终在2016年办理完结土地过户手续。根据《暂行条例》第十条规定，“纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。”换言之，GY公司在2006年发生的土地增值税纳税义务，其在2016年办理土地过户手续时按照协议约定的土地转让价格计算缴纳土增税并无不当。根据L公司提交的土地增值税纳税申报表相关数据可以计算得知，L公司此次转让不动产涉及的土增税税款金额应为2,314,717.52元。

L公司诉称

一、一审援引的评估报告，其数据统计并不完整，遗漏了水电安装及其他附属物，因此最终的评估价值不止1,405,559元，一审法院存在认定事实错误之嫌。

二、土地使用权的价值不止160万元，而是700万元。因为法院于2016年判决GY公司将土地使用权证过户至L公司名下时，当时的土地市场价早已升至700万元，当地税局居然还是按照160万元来征收GY公司的土地增值税（按L公司的想法，应该要按照700万元的计税依据来征土增税），这是当地税局行政乱作为的典型表现。

当地税局辩称

一、《房地产估价报告》具有相应的资质，且报告中的数据统计实已包含了水电安装及其他附属设施，并不存在错报漏报。

二、L公司获取此地块的金额即为160万元，符合土地增值税计算的依据，这也与L公司执行事务合伙人刘某某签字确认的土增税纳税申报表中载明的数据保持一致。取得土地使用权所支付的金额，与土地权证的实际获取时间以及及GY公司在转让土地时缴纳的土地增值税税费无关，L公司对合同法及物权法的理解存在错误，请求纠正。

C市税局辩称

一、《房地产估价报告》合法有效，且内容完整，已包括案涉土地上所有附属设施和水电设施的评估价格，应予采纳。相对应的，L公司提供的[2020]0011号《价格认定结论书》属于虚假无效的评估报告，且现已被价格认证中心撤回，该结论书并不能作为评估依据。

二、支持当地税局包括一审法院的看法，案涉土地对应的土地成本即为160万元，适用法律正确。综上，请求二审法院依法驳回上诉人的上诉请求。

二审法院意见

L公司主张认为，一审认定的评估范围不完整，而事实上，认定的评估价值1,405,559.16元,其实已经包含了水电安装及其他附属物在内，并不存在对水电安装及其他附属物没有进行价格评估的情形。因此，当地税局以该报告的评估结果作为土地增值税的计算依据，符合法律规定。

L公司主张，涉案土地的过户时间是2016年，应按照2016年的土地价格进行评估，即为700余万元，而一审法院认定的土地价应为160万元，属适用法律错误。但结合《暂行条例》第十条规定，“纳税人应当自转让房地产合同签订之日起7日内向房地产主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。”土地增值税的纳税义务发生时间与合同签订时间相关，与土地过户时间无关。另，L公司在土地增值税申报时一并提供的增值税普通发票，即GY公司向L公司出售土地时收取的土地转让费价税合计亦为160万元，故一审法院判定本案“土地使用权所支付的金额”为160万元，并无不当。

C市税务局收到L公司的复议申请后，其受理、调查、作出复议决定及送达均符合法律规定。综上，当地税局作出的征税行为及C市税务局作出的复议决定事实清楚，适用法律、法规正确，程序合法、正当。一审判决认定事实清楚、适用法律法规正确，应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

总结

案子看上去一波三折，其实抓住重点的话，也不难理解。在本案中，关于旧房及建筑物的评估价格，其实没什么玄妙的。无外乎是一方认为统计齐全了，而另一方认为统计数据有所疏漏罢了。本案真正的关键点在于，取得土地使用权所支付的金额确立上。土地出让（转让）合同什么时候签署的，此时的土地成本已经确立了，不会像本案中L公司所想象的这样，随着时间的进展，再重新做份评估报告，土地取得金额就能随之做大了。真有这么美的事吗？若真的有，沥呕君恐怕很快就要失业了，因为税务筹划也实在太好做了。