▎专题研究丨By：世联评估

▼前言

增值税特点

增值税的特点有三点：

1．不重复征税，具有中性税收的作用；

2．逐环节征税，即各环节的经营者作为纳税人只是把从买方获取的税款抵扣自己支付给卖方的税款后的余额缴给税务机关，而经营者本身实际并没有承担增值税税款，直到货物卖给最终消费者时，货物在以前环节已纳的税款连同本环节的税款也一同转嫁给了最终消费者。可见，增值税税费具有逐环节向前推移的特点，作为纳税人的生产经营者并不是增值税的真正负担者，只有最终消费者才是全部税款的负担者。

3．税基广阔，具有征收的普遍性和连续性。

增值税的计税原理是通过增值税的计税方法体现的。增值税的计税方法是以每一生产环节上发生的货物或劳务的销售额为计税依据，然后按照规定税率计算出货物或者劳务的整体税负，同时通过税款抵扣方式将外购项目在以前环节已纳的税款予以抵扣。从以上信息我们不难得出这样的结论：

一、纳税人不是增值税的真正负担者，故增值税的缴纳并不影响纳税人的收入，即不会影响现金流入；

二、增值税的计税是以货物或劳务的销售额（不含税的计税基础价格）为依据，即实际操作中要先确定销售额才能确定增值税的税额，然后销售额（不含税的计税基础价格）与增值税税额相加即为含税价值。

三、纳税人应缴增值税=销项税-进项税，税金及附加=应缴增值税×税率，收入的扣除项包含了税金及附加，不包含应缴增值税。

根据上面的结论，我们对不同纳税主体适用收益法时进行对比分析。

▼收益法中小规模纳税人营改增前后税费对比

>>例题:某建筑面积100平方米商铺，现含税月租金为100元/平方米，还原率为10%，剩余收益年限为30年。假设在收益期内年租金及还原率不变，并不考虑其他因素。计算其收益价值。1、营改增前计算结果年总收益=100*100*12=120000.00房产税=120000*12%=14400.00营业税=120000*5%=6000.00税金及附加（城建税、教育费附加）=6000*12%=720.00年净收益=年总收益-营业税-房产税-税金及附加=120000-6000-14400-420-300=98880.00

2、营改增后计算结果含税年总收益=100*100*12=120000.00销项税（应缴增值税）=120000÷（1 5%）*5%=5714.00不含税年总收益=120000-5714=114286.00房产税=114286*12%=13714.00税金及附加=5714*12%=686.00年净收益=含税年总收益-销项税-房产税-税金及附加=120000-5714-13714-686=99886.00▼详见下表：

▼收益法中一般纳税人营改增前后税费扣除对比

>>例题:

某建筑面积100平方米商铺，现含税月租金为100元/平方米，还原率为10%，每月含税成本为含税收入的5%（假设成本部分增值税税率均为6%，且可以正常抵扣），剩余收益年限为30年。假设在收益期内年租金及还原率不变，并不考虑其他因素。计算其收益价值。

1、营改增前计算结果

年总收益=100*100*12=120000.00

年成本=120000*5%=6000.00

房产税=120000*12%=14400.00

营业税=120000*5%=6000.00

税金及附加（城建税、教育费附加）=6000*12%=720.00

年净收益=年总收益-年成本-营业税-房产税-税金及附加

=120000-6000-60000-14400-720=92880.00

2、营改增后的计算结果含税年总收益=100*100*12=120000.00销项税=120000/（1 9%）*9%=9908.00不含税年总收益=含税年总收益-销项税=120000-9908=110092.00含税年成本=120000*5%=6000.00进项税=60000/（1 6%）*6%=340.00不含税年成本=含税年成本-进项税=6000-340=5660.00应缴增值税=销项税-进项税=9908-340=9568.00房产税=110092*12%=13211.00税金及附加=9658*12%=1148.00年净收益=不含税年总收益-不含税年成本-房产税-税金及附加=110092-5660-13211-1148=90073.00▼详见下表：

▼一般纳税人营改增后计算过程的疑问

看完上述计算过程，常见疑问有两处：

（1）测算中未扣除应缴增值税？

（2）是否可以直接用含税收入、含税成本、房产税、税金及附加计算年净收益？

这两个问题可以合二为一进行分析如下：

含税年总收益=100*100*12=120000.00

销项税=120000/（1 9%）*9%=9908.00

含税年成本=120000*5%=6000.00

进项税=60000/（1 6%）*6%=340.00

应缴增值税=销项税-进项税=9908-340=9568.00

房产税=110092*12%=13211.00

税金及附加=9658*12%=1148.00

年净收益=含税年总收益-含税年成本-房产税-税金及附加

=120000-6000-13211-1148=99641.00

这种方式计算的年净收益比用（不含税收入-不含税成本-房产税-税金及附加）计算的年净收益大99641-90073=9568.00，和应缴增值税金额相等，那么哪个是正确的呢？

年净收益=含税年总收益-含税年成本-房产税-税金及附加

=（不含税年总收益 销项税）-（不含税年总成本 进项税）-房产税-税金及附加

=不含税年总收益 销项税-不含税年总成本-进项税-房产税-税金及附加

=（不含税年总收益-不含税年总成本-房产税-税金及附加） （销项税-进项税）

等式列到这里，就可以看出，争议的焦点在于（销项税-进项税）是否属于净收益的组成部分，而（销项税-进项税）是应缴增值税，属于交给税务机关的部分，故肯定不属于净收益的组成部分。

同时我们对于第一个问题的答案也非常清晰了，在采用（年净收益=不含税年总收益-不含税年成本-房产税-税金及附加）这个公式计算年净收益时，扣除项中不应包含应缴增值税，在采用（年净收益=含税年总收益-含税年成本-房产税-税金及附加）这个公式计算年净收益时扣除项中则必须包含应缴增值税，即（年净收益=含税年总收益-含税年成本-房产税-应缴增值税-税金及附加）。

结论

从上面分析可以得出，收益法中一般纳税人的净收益可以通过两个公式获得，即：

（1）年净收益=不含税年总收益-不含税年成本-房产税-税金及附加

（2）年净收益=含税年总收益-含税年成本-房产税-应缴增值税-税金及附加，在实际测算中，企业（一般纳税人）提供的收入成本数据均为为不含税收入与不含税成本，因此（年净收益=不含税年总收益-不含税年成本-房产税-税金及附加）这个公式实用性更强。