一、旧收入准则会计事项说明
在原收人准则下，EPC是作为一个整体采用完工百分比法确认收入，还是设备采购、销售与施工分别适用原收入准则和原建造合同准则不明确，在实务中存在多种不同的做法。
二、新收入准则会计事项解析
根据新收入准则，要求识别合同中的单项履约义务，判断E、P、C是三项单独的履约业务还是一或两项单独的履约业务成为收人确认方式的关键环节。新收人准则第十条明确了可明确区分商品或服务应该满足的条件，并列举了三类不可单独区分的情形。
第十条 企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：
（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；
（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。
下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：
1．企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。
2．该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。
3．该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。
在实务中，通常EPC业务由集团不同的子公司共同完成，对于每家子公司而言，可能E、P、C是三项单独履约业务，但是在合并层面可能是一项履约义务，需要对收入的确认进行调整，因为集团层面对外交付的可能是一项高度关联的重大整合服务。
对具有设计非标准化、设备专用化、施工技术高要求等特征的EPC业务而言，设计与采购及施工通常不能单独销售,通常认为“设计”“采购”“施工”之间存在重大整合，尤其是非标准化的项目，虽然客户能够从设计本身获益,但设计一般不可单独识别。此外，若设计包含尚未得到证实的功能，则在施工过程中需要持续对设计进行修正，此时设计与后续的采购施工之间存在高度关联性，此时设计也不可单独识别。
对项目有成熟的设计方案的EPC业务而言，则可能“设计”与“采购”“施工”不存在重大整合、重大修改、定制或高度关联性，则“设计”属于单项履约义务，“采购”与“施工”通常存在重大整合，不可单独区分，除非采购的设备交付给客户时控制权即已转移。具体分析如下表所示：
“设计”“采购”“施工”是否可明确区分
三、新收入准则会计事项应用案例
1、案例详情
A公司（乙方）是一家建筑工程公司，2018年1月1日与B公司（甲方）签订了EPC工程总承包合同，为B公司承建小型发电厂。
1、合同主要条款
（1）工程总造价5亿元，其中设计费5,000万元，设备款2.5亿元，工程建设款2元。预计工程期限2年。
（2）按照第三方监理公司确认的工程完工量，每半年结算一次。
2、合同预计总成本4亿元，其中设计费5,000万元，设备成本2亿元，工程施工成本1.5亿元。
3、项目实际实施情况
（1）2018年6月30日，工程累计发生成本1.2亿元，其中设计费5,000万元，建设施工成本7,000万元。A公司与B公司第一次结算价款1.4亿元，实际收到款项1.2亿元。
（2）2018年12月31日，工程累计发生成本3.4亿元，新增的2.2亿元成本中，建设施工成本5,000万元，设备成本1.7亿元，设备已经运到项目现场客户已经验收，但尚未进行安装调试。A公司与B公司第二次结算价款2.6亿元，实际收到款项2.2亿元。
（3)2019年6月30日，工程累计实际发生成本4亿元，新增的6,000万元成本中，建设施工成本3,000万元，设备成本3,000万元。A公司与B公司最后一次结算价款1亿元，实际收到1.6亿元。
4、A公司采用完工百分比确认收入（已经累计发生成本占预计总成本的比例）。
2、案例解析—项目实施情况一解析
2018年6月3日，工程累计发生成本1.2亿元，其中设计费5,000万元，建设施工成本7.000万元。A公司与B公司第一次结算价款1.4亿元，实际收到款项1.2亿元。
完工进度（履约进度）＝12,000/40,000=30%
合同收入＝50.000x30%=15,000(万元）
（1）原建造合同准则收入会计处理：
借：工程施工－－合同成本12,000
贷：银行存款、应付职工薪酬等科目12,000
借：主营业务成本12,000
工程施工－－合同毛利3,000
贷：主营业务收入15,000
借：应收账款14,000
贷：工程结算14,000
借：银行存款12,000
贷：应收账款12,000
2018年6月30日，工程结算贷方余额14,000万元，工程施工借方余额15,000万元（合同成本 合同毛利），工程结算与工程施工的差异为借方余额1,000万元，应在资产负债表作为“存货－－未结算工程”列示。
（2）新收入准则会计处理：
A公司签订的EPC合同系设计、设备、施工的各项承诺的组合构成一个单项履约义务，具体处理如下：
借：合同履约成本12,000
贷：银行存款，应付职工薪酬等12,000
借：合同结算－－收入结转15,000
贷：主营业务收入15,000
借：主营业务成本12,000
贷；合同履约成本12,000
借：应收账款14,000
贷：合同结算－－价款结算14,000
借：银行存款12,000
贷：应收账款12,000
2018年6月30日，合同结算借方余额1,000万元，表明A公司已经履行履约义务但尚未结算的合同权利，应在资产负债表中作为“合同资产”列示。
3、案例解析—项目实施情况二解析
2018年12月31日，工程累计发生成本3.4亿元，新增的2.2亿元成本中，建设施工成本5,000万元，设备成本1.7亿元，设备已经运到项目现场客户已经验收，但尚未进行安装调试。A公司与B公司第二次结算价款2.6亿元，实际收到款项2.2亿元。
（1）原建造合同准则收入会计处理
已经运到项目施工现场经未安装的设备，不能作为累计已经发生的成本计算工程进度。
完工进度＝（12,000 5,000)/40,000=42.5%
合同收入＝50,000x42.5%-1,5000=6,250(万元）
合同成本不包含未安装的设备采购成本
借：工程施工－合同成本22,000
贷：银行存款、应付职工薪酬等22,000
借：主营业务成本5,000
工程施工－合同毛利1,250
贷：主营业务收入6,250
借：应收账款26,000
贷：工程结算26,000
借：银行存款22,000
贷：应收账款22,000
2018年12月31日，工程结算贷方余额40,000万元，工程施工借方余额38,250万元，工程结算与工程施工的差异为贷方余额1,750万元，应在资产负债表作为“预收账款”列示。
（2）新收入准则会计处理
已经运到项目施工现场经未安装的设备，不能作为累计已经发生的成本计算工程进度，但是应当按照采购成本确认转让设备产生的收入。
履约进度＝（12,000 5,000)/(40,000-17,000)=73.91%
合同收入＝（50,000-17,000)x73.91% 17,000-15,000（前期确认的收入总额）=26,390(万元）
借：合同履约成本22,000
贷：银行存款、应付职工薪酬等22,000
借：合同结算－收入结转26,390
贷：主营业务收入26,390
借：主营业务成本22,000
贷：合同履约成本22,000
借：应收账款26,000
贷：合同结算－价款结算26,000
借：银行存款22,000
贷：应收账款22,00
2018年6月30日，合同结算借方余额1,390万元，表明A公司已经履行履约义务但尚未结算的合同权利，应在资产负债表中作为“合同资产”列示。
4、案例解析—项目实施情况三解析
2019年6月30日工程完工，工程累计实际发生成本4亿元，新增的6,000万元成本，建设施工成本3,000万元，设备成本3,000万元。A公司与B公司最后一次结算价款1亿元，实际收到1.6亿元。
（1）原建造合同准则收入会计处理
完工进度＝100%
合同收入＝50,000x100%-15,000-6,250=28,750(万元）
合同成本＝6,000 17,000=23,000万元（含上期未安装的设备本期确认的成本）
借：工程施工－合同成本6,000
贷：银行存款、应付职工薪酬等6,000
借：主营业务成本23,000
工程施工－合同毛利5,750
贷：主营业务收入28,750
借：应收账款10,000
贷：工程结算10,000
借：银行存款16,000
贷：应收账款16,000
借：工程结算50,000
贷：工程施工－合同成本40,000
－合同毛利10,000
2019年6月30日，工程施工、工程结算的科目余额为零。
（2）新收入准则会计处理
履约进度＝100%
合同收入＝50,000-15,000-26,390=8,610(万元）
借：合同履约成本6,000
贷：银行存款、应付职工薪酬等6,000
借：合同结算－收入结转8,610
贷：主营业务收入8,610
借：主营业务成本6,000
贷：合同履约成本6,000
借：应收账款10,000
贷：合同结算－价款结算10,000
借：银行存款16,000
贷：应收账款16,000
2019年6月30日，合同结算的科目余额为零。
5、上述EPC总承包合同业务收入新旧准则下对报表科目的差异对比
通过对比分析，
（1）显著影响：第二阶段中对完工进度的调整事项，新收入准则下较原建造合同准则会提前确认未安装但控制已经转移到客户的设备的收入和成本。
（2）报表科目列报，原建造合同准则下，期末根据已经履行的合同成本及合同毛利与合同结算价款（工程施工与工程结算差额）借贷方余额分别列示“存货”、“预收账款”；
新收入准则下，根据已经履行履约义务的收入与合同结算价款差额（合同结算）的借贷方余额分别列示“合同资产”“合同负债”。
在对完工进度无需调整的情况下，如第一阶段中，新旧准则下采用投入法确认收入，期末对资产负债的影响是一致的，只是分别列示在“存货”和“合同资产”不同的报表科目。原建造合同准则下，合同毛利列示在“存货”中，不符合存货按照历史成本计量的计量基础，难以理解。新收入准则下，将已经履行履约义务（向客户转让的服务）尚未结算的合同权利（获得对价的权利）确认“合同资产”更加明确且易于理解。
版权声明：本文内容由互联网用户自发贡献，该文观点仅代表作者本人。本站仅提供信息存储空间服务，不拥有所有权，不承担相关法律责任。如发现本站有涉嫌抄袭侵权/违法违规的内容， 请发送邮件至123456@qq.com 举报，一经查实，本站将立刻删除。
