新收入准则的理论基础(新收入准则与旧收入准则区别)

（以下内容所述“商品”包含劳务）

前期回顾

一、收入确认计量五步法模型

第一步.识别 与客户订立的 合同 （合同不拘泥于形式，关键要具备法律约束力）;

第二步.识别 合同中的 单项履约义务（即可明确区分 的 承诺）；

第三步.确定交易价格（即预期有权收取的 对价，不一定等于合同标价）

第四步.将交易价格分摊至各单项履约义务（按合同开始日单独售价分摊）

第五步.履行各单项履约义务时 确认收入 。（核心：客户取得商品控制权）

本期内容：

四、第三步要点

1.可变对价( 折扣、折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金等)

（1）计入交易价格金额的确定

a. 期望值：金额✖️权重

b. 最可能发生金额：当合同 仅有 两个可能的结果时

（2）计入交易价格的金额上限

a. 不超过 在相关不确定性 消除时 ， 极可能 不会发生 重大转回 的金额。（重大：

可能性、比重）

b.不适用于：企业向客户授予 知识产权许可 并 约定按客户实际销售或使用情况 收

取特许权使用费 的情况。

（3）账务处理

借：应收帐款 （按当前的价格确定）

贷：主营业务收入 （按包含未来可享受的折扣等可变对价金额确定）

预计负债--应付退货款 （未来预计可享受的折扣）

（4）可变对价的重新估计

a.时点：每一资产负债表日

b.账务处理：可变对价金额发生变动，不进行追溯调整，差额直接调整当期

【例】甲公司销售某商品， 单独售价 为 10万元 /件，其向客户承诺，从本年 1月 1日

起，凡 1年内购买量超过 20件，价格按 8万元 /件。1 月末，乙公司已经购买 8

件商品 。

另外，根据以往的经验，乙公司对该商品的 年需要量 为 100件，由于甲公司距

离乙公司很 近，在同等价格情况下，乙公司在考虑运输成本等因素的情况下会

优先选择甲公司的商品，并 且甲公司已为乙公司独家供货五年，预计上述经验

在未来一年内继续有效。

解答：

借:应收账款 80 ( 10 万元 /件× 8件 )

贷:主营业务收入 64（8 万元 /件× 8件）

预计负债——应付退货款 16 （（10-8）× 8件）

接上例，其他资料相同，本年初预计乙公司对该商品的 年需要量 为 15件， 1月

末，乙公司已 经购买 8 件商品。

解答：

甲公司 1月份应当确认的收入= 8件× 10 万元 /件 = 80(万元)

但是从本年 2月起，乙公司的需求量 急剧增加 ，预计年需要量为 100万件， 2

月份乙公司又 购买 7 件商品 。

解答：
甲公司 2月份应当确认的收入=( 8 7)× 8 万元 /件 - 80= 40(万元)

2.存在的重大融资成分

（1）账务处理

a.交易价格：按照 客户在 取得商品控制权时 以现金支付的应付金额 (即 现销价格 )

b.摊销金额：交易价格与合同金额的 差额，在 合同期间采用 实际利率法 摊销。

c.折现率：将 合同金额 折现为 现销价格 的折现率。

（2）简化处理

客户取得商品控制权与客户支付价款间隔 不超过一年 的， 可以不考虑 合同中存在

的重大融资成分。

（3）未包含 重大融资成分的情形（与融资意图无关）

a. 客户就商品 支付了预付款 ，且可以 自行决定 这些商品的 转让时间 (例如，企业

出售储值卡 ，客户可随时到该企业持卡购物;企业向客户授予奖励积分 ，客户可

随时兑换这些积分等 );

b. 客户承诺支付的对价中有相当大的部分是 可变的 ，该 对价金额 或 付款时间 取

决于某一未来事项 是否发生 ，且该事项 实质上不受 客户或企业控制(例如，按照

实际销量 收取的 特许权使用费 );

c. 合同承诺的对价金额与现销价格之间的 差额 是由于向客户或企业 提供融资利益

以外的 其他原因所导致的，且这一差额与产生该差额的原因是相称的 (例如，质

保金 )

d. 在某些交易中企业向客户 转让商品或服务 的时间与 收款的时间 间隔可能较长，

而导致该时间间隔的主要原因是 国家有关部门 需要履行相关的审批程序，且该时

间间隔是履行上述程序所需经历的必要时间 ，其性质 并非是 提供融资利益。 (新

能源汽车的生产与销售:作为销售对价组成部分的 补贴款的收取时间 与企业 确认

收入 的时间间隔 可能超过一年 )

3.非现金对价

（1）交易价格的确定

a.按照非现金对价在 合同开始日 的 公允价值确定

b.非现金对价公允价值 不能合理估计 的，参照转让商品的 单独售价 间接确定 交易价

格。

(2) 非现金对价的 公允价值变动额 的处理

a.因 对价形式 而发生的变动：该变动金额 不应计入 交易价格;

b.因 对价形式 以外的原因 而发生变动：应当作为 可变对价

4.应付客户对价

（1）总体原则：除为从客户取得其他 可明确区分商品，应付对价应当冲减交易价格。

a.应付客户对价 超过 向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额 应当冲减 交

易价格。

b.向客户取得的可明确区分商品公允价值 不能合理估计 的，企业应当将应付客户

对价全额冲减交易价格。

(2) 冲减时点：确认收入 与 支付客户对价 二者 孰晚时点 。