其他方式取得的固定资产原值与计税基础分析

通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组、盘盈方式取得的固定资产，本文将分析税会处理差异及对企业所得税的影响。（政策截止2017年6月11日）

政策依据：

1.企业会计准则第4号——固定资产（财会[2006]3号）

2.《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南（财会[2006]18号）

3.企业会计准则第7号——非货币性资产交换（财会[2006]3号）

4.企业会计准则第12号——债务重组（财会[2006]3号）

5.财政部关于印发《小企业会计准则》的通知（财会[2011]17号）

6.企业所得税法实施条例

7.国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告（国家税务总局公告2014年第29号）

8.财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）

9.企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正（财会[2006]3号）

10.《企业会计准则讲解（2010）》

企业会计准则第4号——固定资产：

第十一条 投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

第十二条 非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第21号——租赁》确定。

企业会计准则第7号——非货币性资产交换和应用指南：如果通过非货币性资产交换的形式换入固定资产，换入的固定资产的初始入账成本有两种模式：

①公允价值模式：该项交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。则以换出资产的公允价值和应支付的税费作为换入资产的成本（有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外）。

②成本价值模式：该项交换不具有商业实质，或换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠地计量。则以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。

企业会计准则第12号--债务重组:

第十条 以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账。

财政部关于印发《小企业会计准则》的通知（财会[2011]17号）：

第二十八条固定资产应当按照成本进行计量。

（五）盘盈固定资产的成本，应当按照同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值，扣除按照该项固定资产新旧程度估计的折旧后的余额确定。

企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正：

会计差前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。

《企业会计准则讲解（2010）》：企业在资产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算。

企业所得税法实施条例：

第五十八条 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。

第二十二条第规定，企业的应税收入，包括企业的资产溢余收入。

国家税务总局公告2014年第29号第一条：县级以上人民政府（包括政府有关部门）划入资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值确定计税基础。

29号公告第二条：企业接受股东划入（包括捐赠等）的资产，应按公允价值确定该项资产的计税基础。

财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）：

对于企业通过债务重组取得的固定资产要分为适用一般税务处理和特殊税务处理。一般税务处理取得的固定资产，计税基础为固定资产的公允价值和与其直接的相关税费。特殊税务处理取得的固定资产，计税基础以被转让资产的原有计税基础确定。

政策总结：

1.接受捐赠固定资产入账价值税会差异：

企业接受捐赠固定资产的初始入账价值在新会计准则中并无明确规定。只能参照老准则的内容：接受捐赠的固定资产，按以下规定其入账价值：

（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标标明的金额加上应当支付的相关税费，作为入账价值；

（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按以下顺序确定其入账价值：

①同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应当支付的相关税费，作为入账价值；

②同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。

如接受捐赠的系旧的固定资产，按依据上述方法确定的新固定资产价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。

捐赠方如果提供凭据，因税收上要按公允价值作视同销售处理，故应为公允价值；无凭据的情况，也即按公允价值确认。所以，最终均应按公允价值加相关税费为入账价值。

税法规定与会计无差异。

2.作为投资投入的固定资产入账价值税会差异：

税法规定与会计无差异。

3.非货币性资产交换取得固定资产的入账价值税会差异：

税务上以换入资产的公允价值和支付的相关税费确定其计税基础，而会计有两种方法确认入账价值，公允模式价值确认两者无差异；按成本模式价值确认两者有差异。

4.债务重组方式取得固定资产入账价值的税会差异：

会计上以公允价值入账，税法规定分分为一般税务处理和特殊税务处理。一般税务处理税会无差异；特殊处理税会存在差异，因特殊税务处理取得的固定资产，计税基础以被转让资产的原有计税基础确定。

5.盘盈方式取得的固定资产入账价值的税会差异：

企业盘盈固定资产的初始入账价值在新会计准则中也无明确规定。只能参照原会计制度和小企业会计准则：“盘盈固定资产的成本，应当按照同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值，扣除按照该项固定资产新旧程度估计的折旧后的余额确定。”而税法规定与其一致，故入账价值和计税基础相同。但是，会计准则将固定资产盘盈作为前期差错处理，计入以前年度损益。而税法规定应在当期确认收入，故应作纳税调整增加。