「会计实务」科目造假与纳税评估

如果报表是财务人员最终完成的“产品”，那么科目就是构成这个产品的最基础的“材料”。那么对于企业不同的经济业务，如何用与经济业务相匹配的 “材料”，将经济业务构建起来，将影响最终形成报表产品的样子。实务中有的人为了达到某种目的，会将真实的经济业务，试图自行构建另一种科目假象，以达到掩盖交易实质的目的。比如“利用福利费科目列支补贴及节日补助未代扣代缴个人所得税，”实务中也有人没有将真实的经济业务了解，同时对于会计科目的使用没有掌握，导致科目与业务实质错配。比如将银行融资发生的业务招待费记入“管理费用－融资费用”科目，未记入“管理费用－业务招待费”科目。

财政部会计质量信息检查公告中，主要的问题主要是“多计入收入，少计成本”的问题，这个是大家都懂的问题。在查看三年的公告中，笔者发现除了收入和成本问题外，会计科目问题也是比较突出的问题。以下笔者将财政部近三年（财政部公告2016-2018年，被检查企业的年度属于2014-2016年），涉及会计科目有关问题罗列如下。

一：会计信息质量公告中会计科目的问题

（一）2014（2016年检查公告）

1：检查表明，广发基金财务管理与会计核算制度较为健全，但在会计核算、税收申报缴纳等方面存在下列问题：“二是执行会计准则不到位，部分会计科目核算不当。”

2：检查表明，晋城银行财务会计制度较为健全，但在会计核算等方面存在下列问题：“四是未通过“应付职工薪酬”科目核算职工福利费；”

3：检查表明，大连农商行财务管理与会计核算制度较为健全，但在财务会计核算、资产管理等方面存在下列问题：“三是会计科目使用不规范，在租赁费中列支广告费100万元，薪酬类支出有4156.88万元未通过“应付职工薪酬”科目核算；”

4：检查表明，奉化农商行财务会计制度较为健全，但在财务会计核算、税收缴纳等方面存在下列问题，主要包括：“ 2014年在“业务及管理费--业务宣传费、广告费”科目中列支赠送客户礼品410.46万元未按规定代扣代缴个人所得税等问题。”

5：检查表明，福建省联社系统法人治理结构较为完善，财务管理与会计核算制度较为健全，但在财务会计核算、薪酬管理、内控管理、税收核算清缴等方面存在下列问题：“二是工资性支出1762.41万元未在“职工薪酬/职工工资”科目列支；”

6：检查表明，福建省联社系统法人治理结构较为完善，财务管理与会计核算制度较为健全，但在财务会计核算、薪酬管理、内控管理、税收核算清缴等方面存在下列问题：“九是存在其他会计科目使用不准确的问题，涉及金额36072.41万元。”

（二）2015（2017年检查公告）

1：财政部驻大连市财政监察专员办事处对大连市国有资产投资经营集团有限公司2015年度会计信息质量进行了检查。检查发现，“对外出租资产科目核算错误34,772万元，少申报转让流通股收入涉及营业税及附加754万元。”

2：:政部驻吉林省财政监察专员办事处对大唐吉林发电有限公司2015年度会计信息质量进行了检查。“检查发现，该公司存在部分资产核算科目错误、”

3：财政部驻江苏省财政监察专员办事处对南京铁路建设投资有限责任公司2015年度会计信息质量进行了检查。“检查发现，资产类科目明细归类错误金额54,193万元。”

4：财政部驻江西省财政监察专员办事处对天音通信控股股份有限公司2015年度会计信息质量进行了检查。检查发现“其中：通过劳务费科目发放工资性薪酬8,589万元，未缴纳个人所得税；”

5：财政部驻湖北省财政监察专员办事处对武汉天喻信息产业股份有限公司2015年度会计信息质量进行了检查。检查发现，“该公司存在福利费科目列支补贴及节日补助未代扣代缴个人所得税，”

6：财政部驻河南省财政监察专员办事处对焦作万方铝业股份有限公司2015年度会计信息质量进行了检查。检查发现，“该公司存在会计科目使用不当、少计手续费收入等问题。”

（三）2016（2018年检查公告）

1：.财政部驻江苏省财政监察专员办事处对江苏省医药有限公司2016年度会计信息质量进行了检查。检查发现， “会计科目使用不正确，特种储备物资核算不规范等问题。”

2：财政部驻福建省财政监察专员办事处对四三九九网络股份有限公司2016年度会计信息质量进行了检查。检查发现， “会计科目使用不当等问题。”

3：财政部驻山东省财政监察专员办事处对金能科技股份有限公司2016年度会计信息质量进行了检查。检查发现，“将2016年提取、未发放的员工奖励151.74万元冲减2017年费用；将应计入固定资产的洁净房工程计入制造费用17.02万元。”

以上财政部信息检查公告，看下来其实大部分还是属于企业存在想通过虚构会计科目，达到掩盖经济业务实质的目的。比如“其中：通过劳务费科目发放工资性薪酬8,589万元，未缴纳个人所得税；”；“该公司存在福利费科目列支补贴及节日补助未代扣代缴个人所得税，”

；“对外出租资产科目核算错误34,772万元，少申报转让流通股收入涉及营业税及附加754万元。”；“ 2014年在“业务及管理费--业务宣传费、广告费”科目中列支赠送客户礼品410.46万元未按规定代扣代缴个人所得税等问题。”“ 2014年在“业务及管理费--业务宣传费、广告费”科目中列支赠送客户礼品410.46万元未按规定代扣代缴个人所得税等问题。”。

二：税务局针对会计科目&报表项目检查评估

以下笔者根据市面上可见的税局纳税评估报告书籍，以及学习相关稽查类课程，模拟相关纳税评估涉及报表项目资料，进行对以上第一点涉及的科目造假问题，站在税局角度来分析。也就是说，实务中通过科目对真实经济业务进行造假，一掩盖某种目的。其实站在税局的角度，所谓的“科目筹划”都是难以站住脚的。以下笔者构造一个案例，试图来看看税局经常关注的报表项目，以及这些项目的疑点。

例子：资产负债表项目（单位：万）

项目

2016末

2017末

其他应付款

351.43

2125.32

固定资产原值

6237．49

3600.24

预收账款

0

564.73

疑点1，来款变动异常。通过上表对某公司往来款科目2016末与2017末分析比较，发现其他应付款科目2017末大幅增加，变动异常。

疑点2，固定资产科目变动异常。2017末固定资产原值减少了2637.25。固定资产清理科目没有余额，同时2017没有发生营业外收入与营业外支出（正常报废采用营业务收入/支出，其他用资产处置损益），存在疑点。

疑点3，预收账款科目年末余额异常。据评估人员了解，某公司2017建设项目基本已完工，预收账款科目2017末余额564.73万元，按常理推测，如果预收的是正常工程款，企业通常年底应结转收入，对此某公司是否存在应转未转营业收入的嫌疑。

以上只是例举部分报表项目进行说明，还没有将本文第一点涉及的，不少企业通过业务招待费列支工资薪酬，通过劳务费列支工资薪金；或者通过福利费科目列支相关工资薪金，将对外赠送，通过广告及业务宣传费列支等事项。税局是如何关注报表项目的。以及告诉大家，所谓的通过科目来进行所谓的“税务筹划”，在税局稽查或者纳税评估方面，似乎经不起一个表格的分析，还不要说深入的调查取证，什么数据分析了。同时对于税局对企业存在疑问的点，但是并不代表，纳税评估的分析，就一定代表企业存在问题。因为税局一切对企业的疑点，必须是以事实为依据，以法律为准绳。如果对于疑点，企业给出合理的解释，那么疑点可以排除。

说除了主观造假使用会计科目这个因素外，实务中还存在未有准确理解准则，未有对科目准确把握，导致会计科目使用错误，主要体现在：其一以发票为准的会计科目设置：实务中会计做账很多是根据发票或单据的类型来做账，最经常看到的是见到餐饮费发票就计入业务招待费。会计做账时应该按业务的性质来确定成本费用的归集科目，而不是根据单据的种类来确定会计科目。如餐饮票根据业务性质可以入业务招待费，可以计入“职工福利费”，可以计入“差旅费”可以计入“会议费”，可以计入“职工教育经费”。其二以部门为准的会计科目设置，实务中很多会计做账，以部门作为科目设置的准则。比如招待费，研发人员报销招待费计入研发支出-业务招待费，生产人员报销招待费计入制造费用-业务招待费。还比如生产人员为办公室代买的办公用品，会计人员见报销人员是生产人员就直接计入制造费用-办公费。其三还有其他原因导致的问题。

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