「小马课堂」递延所得税实务处理要点（二）

上一篇，介绍了递延所得税的产生以及常见的递延所得税处理情形，本篇一起来学习比较特殊的几种所得税处理情形。

（一）免税合并下商誉的初始计量

首先，要理解本段内容，需要理解以下几个概念和公式：

合并：这里的合并指非同一控制下的吸收合并，同一控制下的吸收合并不产生商誉。

免税合并：资产按照原账面价值开票，可以这么理解！

应税合并：资产按照公允价值开票，可以这么理解！

商誉=合并成本-被购买方净资产公允价值

为了便于理解，我们通过两个简单的案例来理解：

例1（免税合并）：小马公司花1500万元合并A公司，A公司净资产账面价值1000万元，公允价值1200万元，合并产生商誉300万元，小马公司转手2000万元卖给罗永浩，小马公司需要缴纳的所得税的应纳税所得额=2000-1000=1000万元，商誉的计税基础为0，因为原来没交税，本次转让不能税前扣除。

例2（应税合并）：小马公司花1500万元合并A公司，A公司净资产账面价值1000万元，公允价值1200万元，合并产生商誉300万元，小马公司转手2000万元卖给罗永浩，小马公司需要缴纳的所得税的应纳税所得额=2000-1500=1000万元，商誉的计税基础为300，因为第一次转让交税了，本次转让也可税前扣除。

通过上述案例分析，再来看与商誉相关的所得税处理。

应税合并的情况下，商誉的的账面价值与计税基础一致，初始确认时不需要确认递延所得税资产。但是，如果后续发生商誉减值，会产生可抵扣暂时性差异，应当确认递延所得税资产，此时，商誉和无形资产、固定资产是一样的，所得税处理也同样。

免税合并的情况下，商誉的账面价值大于计税基础，按理应当确认递延所得税负债，由于合并成本一定，若确认递延所得税负债，则减少被购买方净资产公允价值，增加商誉，又从进入不断循环。因此，免税合并下的商誉初始计量时，不确认递延所得税资产。

（二）准备长期持有的长期股权投资

准备长期持有的长期股权投资，对于采用权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异一般不确认递延所得税资。

理由：由于长期持有，未来不会对外出售，不影响未来所得税，在未来期间逐步分到的现金股利也免税，不会影响所得税，因权益法下确认的享有被投资单位其他综合收益、其他权益变动，也不会影响未来所得税，所以不确认递延所得税。

（三）除企业合并以外的其他交易或事项

某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。比如，自行开发的无形资产。

理由：因为该类交易或事项不影响利润、不影响商誉、也不影响权益，若确认相应的递延所得税资产或负债，则会使会计等式失衡。