建筑业的兼营销售和混合销售(建筑业兼营和混合销售的区别)

建安企业：兼营or混合销售？别混淆

近期，一些建安企业的财税人员向笔者咨询兼营和混合销售的税务处理问题。自营改增以来，财税部门先后出台《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称“36号文件”）、《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号，以下简称“11号公告”）、《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号，以下简称“42号公告”）等一系列政策，对兼营和混合销售的税务处理作了规定。不过，由于建安行业的业务模式特点，加之兼营和混合销售在实践中有时容易混淆，导致一些相关企业的财税人员在税务处理上容易出错。对此，笔者建议相关企业进一步加强政策学习，不断增强核算水平，同时与税务机关保持密切沟通，准确进行税务处理。

关于建安行业的增值税政策规定

根据36号文件的具体规定来看，兼营指同一纳税人兼有两类及以上的经营项目，包括销售不同税率、征收率的货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，且这两类及以上的经营项目不是在同一项销售行为中发生的，彼此之间相互独立。而混合销售强调的是在同一项销售行为中同时存在销售货物和服务，两者之间直接关联或从属。在具体税务处理上，兼营要求分别核算，分别计税，未分别核算的，从高适用税率；混合销售则视为一项销售行为，要求按主业计税。

不过，36号文件的相关规定针对的是一般企业的兼营和混合销售的税务处理。对于建安企业而言，存在“自产货物 建安服务”“外购设备 安装服务”等具有行业特点的业务模式，对此，11号公告和42号公告作了进一步明确。

11号公告规定，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。也就是说，11号公告明确了“自产货物 建安服务”的经营模式属于兼营。

42号公告则对“外购机器设备 建安服务”的经营模式作了进一步明确。42号公告第六条规定，一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

根据业务实质，准确适用政策

那么，建安企业具体该如何根据业务情况，准确适用相应政策呢？笔者结合案例进行分析。

【案例1】A公司为增值税一般纳税人，签订了一份铝合金门窗销售并包安装的合同，铝合金门窗为A公司自产，而合同中仅约定了总价款，A公司也未就该笔合同的业务进行分别核算。

根据11号公告及36号文件的规定，A公司销售自产铝合金门窗并提供安装服务，不属于混合销售的情形，属于兼营门窗生产销售和安装服务，应当分别核算货物和服务的销售额。若未分别核算销售额，则从高适用税率或征收率。本案例中，A公司未就该笔业务进行分别核算，因此不能按建安服务适用9%税率，而应当按货物销售适用13%税率。

【案例2】B公司是增值税一般纳税人，主营业务为电力设备销售。不久前，B公司签订了一份电力设备销售并包安装合同，合同仅约定了总价款，电力设备为B公司外部采购，B公司未就该笔合同的业务进行分别核算。

对于本案例，笔者认为，B公司销售外购电力设备并提供安装服务，未进行分别核算，不符合42号公告规定的分别核算要求。而从其业务实质来看，B公司销售外购电力设备并包安装，安装服务与销售业务直接关联，应当按照混合销售情形进行税务处理。由于B公司的主营业务是电力设备销售，因此应按销售货物13%的税率来计税。但如果B公司的主营业务为建安服务，那么就需要按建安服务，适用9%的税率。

当然，如果B公司销售电力设备和安装服务已经作了非常清晰的费用约定，可以明确分割且符合独立交易原则，会计上也进行了分别核算，那么认定为兼营更合适。实践中，对于兼营和混合销售的判定，归根结底得结合具体业务情况，根据“实质重于形式”原则来判断具体适用哪种情形。基于此，相关企业一方面应当根据自身业务实质，严格按政策规定进行判断；另一方面在有疑问时，应当与税务机关加强沟通，确保准确适用相应政策。

进行分别核算，多一分“小心”

需要特别提醒的是，健全完善财务核算，能够帮助相关企业更准确、更合规地适用相应政策。而笔者在实践中发现，有些建安企业在进行分别核算时，由于实操处理不当，发生了涉税风险。对此，相关企业在进行分别核算时，有必要多一分“小心”，务求详细、准确。结合笔者的工作经验看，相关企业有必要做好以下几个方面：

分别核算成本。虽然36号文件、11号公告和42号公告，并未明确要求成本的分别核算，但笔者依然建议相关企业将成本分别核算，尤其在建安服务选择简易计税的情况下，将销售货物（一般计税）和销售服务（简易计税）分别核算，可以更方便地计算进项税额转出金额。同时，建安企业还可以根据需要设置工程项目辅助账。这样，收入和成本都对应到工程项目，可以清晰反映某工程项目收入和成本情况，进而反映各项目毛利情况。

分别选择税收编码。进行分别核算不能忽视会计凭证的合法性和有效性，这里主要是指发票。相关企业应当对销售货物选择相应税收编码，并开具相应税率的发票；对安装服务选择相应税收编码，并开具9%税率或3%征收率的发票。这样做一方面可以确保记账凭证和原始凭证有效对应，另一方面，也可以方便地填报申报表。