以资产清偿债务进行债务重组的会计处理
徐峥
资产的范围，包括金融资产或非金融资产。因此，以资产清偿债务，可以是金融资产清偿或非金融资产清偿。
会计处理
债权人：
以资产清偿债务方式进行债务重组的，债权人应当在相关资产符合其定义和确认条件时予以确认。由于债权人收到抵债资产，通常其收取债权现金流量的合同权利也同时终止，债权人一般可以终止确认该债权。
除了以金融资产清偿债务的方式外，其他的资产清偿债务时，成本如何计量？
存货：放弃债权的公允价值和使该资产达到当前位置和状态所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、保险费等其他成本。
联营企业或合营企业投资：放弃债权的公允价值和可直接归属于该资产的税金等其他成本。
投资性房地产：放弃债权的公允价值和可直接归属于该资产的税金等其他成本。
固定资产：放弃债权的公允价值和使该资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等其他成本。
生物资产：放弃债权的公允价值和可直接归属于该资产的税金、运输费、保险费等其他成本。
无形资产：放弃债权的公允价值和可直接归属于使该资产达到预定用途所发生的税金等其他成本。
划重点：
1.债权人取得的公允价值以外的资产入账的成本，均是以放弃债权的公允价值加上可直接归属于取得该资产的其他成本。
2.放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入投资收益。债务重组损失不再计入营业外支出。
债务人：
以资产清偿债务方式进行债务重组的，债务人应当在相关资产和所清偿债务符合终止确认条件时予以终止确认，所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额计入当期损益。
债务人仅用金融资产清偿时，差额计入投资收益；债务人以非金融资产清偿债务，或者以包括金融资产或非金融资产在内的多项资产清偿债务的，不需要区分资产处置损益和债务重组损益，也不区分不同资产的处置损益，而应将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额，计入其他收益。
划重点：
1. 新准则不再区分债务重组利得和资产转让损益，而是将重组债务账面价值与资产账面价值的差额计入计入其他收益（涉及非金融资产时）。2. 债务人少还钱不确认债务重组利得不计入营业外收入，而是按照金融工具准则处理，确认为投资收益。债权人对应收账款少收钱，不计入营业外支出，而是视同出售应收账款，将损益计入投资收益。
案例分析
例1：甲公司从乙公司购入原材料500万元（含税），由于未按期还款， 4月1日经甲、乙双方协商一致进行债务重组，甲公司用银行存款支付460万元后，余款不再偿还。乙公司应收账款账面余额500万元，已计提坏账准备50万元，账面价值450万元，应收账款公允价值为460万元。
①甲公司（债务人）会计处理
借：应付账款——乙公司 500
贷：银行存款 460
投资收益 40
②乙公司（债权人）会计处理
借：银行存款 460
坏账准备 50
贷：应收账款——甲公司 500
投资收益 10
例2：甲公司从乙公司购入原材料500万元（含税），由于未按期还款， 4月1日经甲、乙双方协商一致进行债务重组。甲公司以一台设备抵偿债务，该设备账面原值为700万元，已提折旧300万元，账面价值400万元；债务重组日该设备的公允价值为350万元（不含增值税，增值税率13%）。假设不考虑除增值税以外的其他相关税费。乙公司应收账款账面余额500万元，已计提坏账准备50万元，账面价值450万元，应收账款公允价值为460万元。
①甲公司（债务人）的会计处理
借：固定资产清理 400
累计折旧 300
贷：固定资产——设备 700
借：应付账款 500
贷：固定资产清理 400
应交税费——应交增值税（销项税额）45.5
其他收益——债务重组收益 54.5
②乙公司（债权人）的会计处理
借：固定资产 414.5
应交税费——应交增值税（进项税额） 45.5
坏账准备 50
贷：应收账款 500
投资收益 10
例3：丙公司从丁公司购入原材料一批，价款共计113万元（含增值税），现丙公司未按期归还，经双方协议，丁公司同意丙公司用其产品抵偿该笔欠款。抵债产品公允价值为80万元，增值税税率为13％，产品成本为68万元。丁公司应收账款113万元，已计提坏账准备10万元，账面价值103万元，该应收账款公允价值为105万元。假定不考虑其他税费。债务重组日会计处理如下：
① 丙公司（债务人）的会计处理：
借：应付账款 113
贷：库存商品 68
应交税费——应交增值税（销项税额）10.4
其他收益 34.6
② 丁公司（债权人）的会计处理：
借：库存商品 94.6
应交税费——应交增值税（进项税额）10.4
坏账准备 10
贷：应收账款 113
投资收益——债务重组收益 2
例4：甲公司从乙公司购入原材料500万元（含税），由于未按期还款， 4月1日经甲、乙双方协商一致进行债务重组。甲公司以其持有的对A公司40%股权的长期股权投资抵偿债务（采用权益法核算）。该长期股权投资账面余额为400万元（其中投资成本300万元，损益调整100万元），未计提减值准备，确定的长期股权投资的公允价值为460万元；乙公司应收账款账面余额500万元，已计提坏账准备50万元，账面价值450万元，应收账款公允价值为460万元。假设不考虑相关税费。
①甲公司（债务人）的会计处理：
借：应付账款 500
贷：长期股权投资 400
投资收益 100
②乙公司（债权人）的会计处理：
借：长期股权投资 460
坏账准备 50
贷：应收账款 500
投资收益
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