政策性搬迁涉税问题及筹划空间

原创 安世强 安博士讲财税 2021-08-20 05:00

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改革开放以来，中国经济发展迅速，各城市按照以前的规划和规模都不能满足目前人民对美好生活的向往。以前属于城市郊区的位置，并在此建立工厂的情况比较常见，随着城市扩容，以前的郊区可能已经变成了目前的核心城区，其中的工厂被当地政府纳入搬迁计划的不在少数。整体搬迁对公司正常经营有较大的影响，也对应有特殊的税收政策。

鉴于下文较长，如欲了解细节可以详细阅读，如只想知道大概，笔者在卷首简要提示：符合政策性搬迁的可以选择适用政策性搬迁税收政策可享受所得税递延纳税优惠政策，相关土地免交增值税，经申请后相关房地产免征土地增值税。

一、所得税方面

1、首先要确定是否属于政策性搬迁

根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》第三条，企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：

（一）国防和外交的需要；

（二）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；

（三）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；

（四）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；

（五）由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；

（六）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

2、编制预测搬迁收入支出报表、经营利润表：

在确定满足政策性搬迁的前提下，根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》第四条企业应按本办法的要求，就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事项，单独进行税务管理和核算。不能单独进行税务管理和核算的，应视为企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁进行所得税处理，不得执行本办法规定。基于本条可以在准确预测搬迁所得与经营所得的前提下进行递延纳税的筹划。

对公司的非搬迁日常经营活动的盈利性与搬迁净损益进行预测评估。如果公司经营利润较高，而搬迁会造成一定的损失，可选择不适用政策性搬迁税务处理，这样可以在当期抵扣，减少现金流出，充分享受货币时间价值。反之，如果公司亏损，则选择使用本政策，根据本办法第十六条，企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。第十七条，下列情形之一的，为搬迁完成年度，企业应进行搬迁清算，计算搬迁所得：（一）从搬迁开始，5年内（包括搬迁当年度）任何一年完成搬迁的。（二）从搬迁开始，搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度。第十八条，企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：（一）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。（二）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。第二十一条，企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。

在停止经营或经营利润亏损的前提下，使用上述政策，可抵扣亏损可以后延，否则可能会过期；如果拆迁是净收益的，可以递延纳税。以上是基于所得税递延纳税的税务筹划，那么在减少所得税方面是否有空间呢？

3、搬迁支出项分析

由于搬迁收入是一定的，实际支出也是一定的，但根据国家税务总局公告2013年第11号：凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。

根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》第四章，搬迁资产税务处理，第十一条 企业搬迁的资产，简单安装或不需要安装即可继续使用的，在该项资产重新投入使用后，就其净值按《企业所得税法》及其实施条例规定的该资产尚未折旧或摊销的年限，继续计提折旧或摊销。第十二条 企业搬迁的资产，需要进行大修理后才能重新使用的，应就该资产的净值，加上大修理过程所发生的支出，为该资产的计税成本。在该项资产重新投入使用后，按该资产尚可使用的年限，计提折旧或摊销。第十三条 企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按《企业所得税法》及其实施条例规定年限摊销。第十四条 企业搬迁期间新购置的各类资产，应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。

可见如果搬迁协议较早而未搬迁完毕可适用企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，但资产计税基础还需要扣除搬迁补偿收入。这实际也是一个递延纳税优惠，如果适用的话可享受货币时间价值。总体看，搬迁收入在所得税方面，如果满足一定条件下可以享受递延纳税优惠政策，但目前没有减少应纳税所得额或所得税的优惠政策，如果采取一定途径少缴了所得税，还是有风险的。

二、土地增值税方面

符合条件的可以享受免土地增值税优惠，《暂行条例》规定的是国家建设需要，这一点在《实施细则》得到了明细化表述，即城市实施规划和国家建设，也就是说级别不会高到只有国家层面才可以享受免土地增值税待遇，但享受税收优惠需要向税务局提出申请。

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条有下列情形之一的，免征土地增值税：

（二）因国家建设需要依法征收、收回的房地产。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕6号） 第十一条：条例第八条（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。

因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。

符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

三、增值税方面

土地归还给土地所有者的免征增值税，财税【2016年】36号没有明确是否需要收回土地使用权的正式文件，但国税函〔2008〕277号要求出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件。所以为稳妥起见，企业需要获取相应的正式文件。

根据财税【2016年】36号文，附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》一、下列项目免征增值税 （三十七）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

另外，国税发〔1993〕149号规定符合条件的免营业税，目前已经全面营改增，取消了营业税，但相关的优惠政策并未作废。在转让无形资产缴纳增值税的情况下，可以参考以前缴纳营业税时的政策，享受相关的税收优惠政策。

《国家税务总局关于印发<营业税税目注释（试行稿）>的通知》（国税发〔1993〕149号）八、转让无形资产。转让无形资产，是指转让无形资产的所有权或使用权的行为。无形资产，是指不具实物形态、但能带来经济利益的资产。本税目的征收范围包括：转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。

（一）转让土地使用权

转让土地使用权，是指土地使用者转让土地使用权的行为。

土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。

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