【重点一】长期股权投资的成本法（★★）
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（一） 核算情形及初始 成本的计量 |
投资企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资； |
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（二） 持有期间宣告 现金股利 |
借：应收股利 贷：投资收益 【注意】取得长期股权投资时，价款中包含的现金股利，不确认为投资收益。 |
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（三） 被投资企业 盈利或亏损 |
无分录 |
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（四） 发生减值损失 |
可收回金额低于长期股权投资账面价值的差额，应当计提减值准备。 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 长期股权投资的减值准备在提取以后，以后期间不允许转回。 |
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（五） 处置长期股权投资 |
取得出售价款和长期股权投资账面价值的差额，计入投资收益。 借：银行存款 贷：长期股权投资 投资收益 （差额倒挤，也可能在借方） |
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【总结】成本法的原理：长期股权投资以成本计量，持有期间长期股权投资账面余额保持不变，账面余 额就是历史成本，除非出现增持、减持或处置的情况。 |
【例题 计算分析题】甲公司与 A 公司 2010 年～2012 年与投资有关资料如下：
（1）2010 年 1 月 1 日甲公司支付银行存款 1 000 万元取得 A 公司 80%的股权（控制），在此之前该两
公司之间没有任何联系，发生相关税费 3 万元，假定该项投资无公允价值。
（2）2010 年 4 月 1 日，A 公司宣告分配 2009 年实现的净利润，甲公司可分得现金股利 30 万元。
（3）甲公司于 2010 年 4 月 10 日收到现金股利。
（4）2010 年，A 公司发生亏损 200 万元。
（5）2011 年 A 公司发生巨额亏损，2011 年年末甲公司对 A 公司的投资按当时市场收益率对未来现金 流量折现确定的现值为 600 万元。
（6）2012 年 1 月 20 日，甲公司将持有的 A 公司的全部股权转让给乙企业，收到股权转让款 620 万元。 甲公司应编制如下的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）
（1）2010 年 1 月 1 日
借：长期股权投资 1 000
贷：银行存款 1 000
借：管理费用 3
贷：银行存款 3
（2）2010 年 4 月 1 日
借：应收股利 30
贷：投资收益 30
（3）2010 年 4 月 10 日
借：银行存款 30
贷：应收股利 30
（4）甲公司采用成本法核算，被投资企业盈利，投资企业不作账务处理。
（5）2011 年年末
借：资产减值损失 400 （1 000－600）
贷：长期股权投资减值准备 400
（6）2012 年 1 月 20 日
借：银行存款 620
长期股权投资减值准备 400
贷：长期股权投资 1 000
投资收益 20
【重点二】长期股权投资的权益法（★★★）
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（一） 核算情形 |
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 |
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（二） 初始成本计量 |
不形成控股合并确认初始成本，包括支付价款和相关交易费用确认。 |
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（三） 初始入账价值 |
1．长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份 额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。 2．长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份 额的，应按其差额， 借：长期股权投资——成本 贷：营业外收入 【比较】成本法下，初始成本无须调整。初始成本＝初始入账价值。 |
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（四） 持有期间被 投资单位盈 利或亏损 |
1．投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润 或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。 （1）被投资单位实现净利润 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益 （2）被投资单位发生亏损 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整 【比较】成本法下，被投资企业盈利或亏损，投资企业无分录。成本法下，被投资企业宣 告现金股利，投资企业确认为投资收益。 |
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2．被投资企业净利润的调整 在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础 上，应考虑以下因素的影响进行适当调整: （1）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊 销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。 （2）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生 的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易【案例 4】也包括逆流交易【案 例 3】。 被投资企业调整后的净利润＝被投资企业原净利润－（内部存货交易的售价－内部存货交 易的成本）×未出售比例 确认投资收益金额＝被投资企业调整后的净利润×持股比例 |
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3．超额亏损的确认 投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损，原则上应当以长期股权投资及其他实质上构 成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除 外。 借：投资收益 贷：长期股权投资—损益调整 ① （长期股权投资总账科目冲到零为限） 长期应收款 ② 预计负债 ③ 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： （1）冲减长期股权投资的账面价值。 （2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，冲减长期应收项目等的账面价值。 （3）经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的 义务确认预计负债，计入当期投资损失。 除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。 被投资单位以后期间实现盈利的，企业应按与上述相反的顺序处理。 首先减记账外备查登记的损失金额，然后 借：预计负债 ① 长期应收款 ② 长期股权投资——损益调整 ③ 贷：投资收益 | |
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（五） 持有期间被投 资单位宣告现 金股利 |
在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，应抵减长期股权投资的账面价值。 借：应收股利 贷：长期股权投资——损益调整 借：银行存款 贷：应收股利 【比较】成本法下，被投资企业宣告分派现金股利时，投资企业确认为投资收益。 |
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（六） 被投资单位 宣告分派股 票股利 |
投资企业不作账务处理，备查簿登记即可。无分录。 【比较】持有期间被投资单位分派股票股利，成本法也不做账务处理，处理相同。 |
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（七） 被投资单位除 净损益以外所 |
投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动（例如被投资企业可供出售 金融资产公允价值变动），投资企业按照持股比例计算应享有的份额，应当调整长期股权 投资的账面价值并计入所有者权益。 |
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有者权益的其 他变动 |
借：长期股权投资——其他综合收益 ——其他权益变动 贷：其他综合收益 （或反之） 资本公积——其他资本公积 （或反之） 【比较】成本法下，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资 企业无分录。 【注意】权益法下，被投资企业资本公积转增资本，盈余公积转增资本、提取盈余公积、 盈余公积补亏、发放股票股利等，被投资企业的所有者权益不变，因此投资企业不做账务 处理。 |
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（八） 发生减值损失 |
可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 长期股权投资的减值准备在提取以后，以后期间不允许转回。 |
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（九）处置 |
处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。 处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。 借：银行存款 贷：长期股权投资——成本 ——损益调整 （也可能在借方） ——其他权益变动 （也可能在借方） 投资收益 （差额倒挤，也可能在借方） 借：其他综合收益 资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 （或反之） |
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【总结】权益法的原理：长期股权投资以权益份额计量，持有期间长期股权投资账户余额随被投资单位所 有者权益的变化而变化。 |
【例题 计算分析题】A 企业于 20×5 年 1 月取得 B 公司 30%的股权，支付价款 9 000 万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为 22 500 万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其 账面价值相同）。
在 B 公司的生产经营决策过程中，所有股东均按持股比例行使表决权。A 企业在取得 B 公司的股权后， 派人参与了 B 公司的生产经营决策。因能够对 B 公司施加重大影响，A 企业对该投资应当采用权益法核算。 取得投资时，A 企业应进行以下账务处理：
借：长期股权投资——成本 90 000 000
贷：银行存款 90 000 000
长期股权投资的初始投资成本 9 000 万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份 额 6 750（22 500×30%）万元，两者之间的差额不调整长期股权投资的账面价值。
如果本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为 36 000 万元，A 企业按持股比例 30%计
算确定应享有 10 800 万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 1
800 万元应计入取得投资当期的营业外收入，账务处理如下：
借：长期股权投资——成本 90 000 000
贷：银行存款 90 000 000
借：长期股权投资——成本 18 000 000
贷：营业外收入 18 000 000
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