2020年底出台的退市新规，在财务类退市中，新增退市风险警示公司被出具保留意见的情形，同时将审计意见和其他财务指标交叉适用；在其他风险警示中，新增内部控制被出具无法表示意见或否定意见、连续三年亏损且审计报告显示持续经营能力存疑的情形。这些规定大大压缩上市公司规避退市或风险警示的空间。
2022年作为新规效力集中显现的一年，2021年年报审计意见尤为重要。
突击换所或是“另有隐情”
据Wind统计，今年以来，已有47家深市上市公司发布了更换会计师事务所的公告，其中包括4家已被实施退市风险警示的公司。4家公司中，除1家在披露2021年度业绩预告时“自认”很可能触及终止上市，其余3家公司则不排除会在年报审计意见上“做文章”，通过突击换所达到保壳的目的。
此前年度也不乏此类案例。
2021年3月，某公司发布公告称，原聘会计师由于不能满足公司审计时间要求，主动请辞，公司新聘2020年度审计机构，此时距离年报披露时间已不足两月。突击换所是否为了购买审计意见不得而知，但新聘会计师出具的审计报告却是无法表示意见，公司股票随即被实施退市风险警示。2021年5月，公司年度股东大会否决了续聘会计师的议案，随后，公司再次新聘第三家审计机构。
频繁突击换所的同时，公司也一直在进行会计差错更正，分别是2021年4月30日、6月30日、8月27日和11月25日，并认为除资金占用问题未解决外，2020年无法表示意见审计报告涉及的事项影响已经消除。对6月以来的三次差错更正及公司8月27日披露的无法表示意见涉及事项影响已消除的说明，第三次聘任的会计师均出具了无保留结论的鉴证报告。
这种“一气呵成”的操作，让市场对其执业质量高度怀疑。据记者了解，该事务所的正式进场时间为2021年6月，项目组成员固定配置仅5人左右。有业内人士直言，公司多次进行差错更正，各版本之间存在明显差异，而审计机构每次均出具无保留结论，执业质量可以信任吗？
退市新规下，财务报告审计意见的重要性提升，内部控制审计意见同样值得关注。根据规定，公司最近一年内部控制若被出具无法表示意见或否定意见，公司股票交易将被实施其他风险警示。
此前，某公司因为控股股东及关联方非经营性占用上市公司资金，2020年内部控制被出具了带强调事项段的无保留意见。记者关注到，2021年12月, 辖区证监局对公司采取监管措施，涉及未按规定披露对外担保、未及时披露重大诉讼等违规事项，反映出公司内控仍然存有问题。为避免被实施其他风险警示，此类内控存有欠缺的公司亦有较大动机在内控意见上“下功夫”。1月18日，公司披露拟将年审机构由中兴财光华所变更为北京兴昌华所。
规避退市或风险警示，是上市公司通过更换会计师事务所购买审计意见的重要动机。公司与会计师在重大事项上存在意见分歧，也可能导致换所。
2021年12月，某公司披露因全资子公司失控，拟对长期股权投资全额计提减值，金额达14.8亿元。深交所发函关注减值计提的准确性，并请会计师发表明确意见。年审机构亚太所在回函时表示，无法判断上述减值准备计提金额是否恰当。
近日，该公司披露拟将年审机构由亚太所变更为尤尼泰振青所。结合前期子公司失控及亚太所回函，不免让人怀疑公司是因为与亚太所在会计处理上存在分歧，而选择换所。
改聘“新所”需予关注
2019年底，新《证券法》发布，将审计机构从事证券服务业务由“审批管理”调整为“备案管理”，充分体现了“放管服”改革精神，意味着以往的非证券资格所可以获得公平从事证券市场业务的机会。同时，新《证券法》也进一步压实审计机构“看门人”的责任，强化中介履职义务、法律责任，未履行勤勉尽责义务的会计师事务所，处罚力度由原来最高处业务收入五倍罚款，提高到十倍。
新《证券法》实施后，一些上市公司开始聘任“新所”担任年审机构，但部分“新所”未能充分评估自身执业水平和风险承担能力，在后续执业过程中，质量问题逐渐暴露，其中以深圳堂堂为典型。
根据证监会有关部门负责人的公开发言，堂堂所在开展*ST新亿年审业务中，与公司签订协议，承诺不在审计报告中出具无法表示意见或否定意见，并要求若被监管部门处罚，公司应作出补偿。这明显是购买审计意见。此外，堂堂所执行审计程序亦多有缺陷，出具的审计报告也存在虚假记载和重大遗漏，引发市场对“新所”执业的关注和讨论。
2022年以来，年报季已有10家深市公司拟聘任“新所”为年审机构，如前文提到的尤尼泰振青所。
再如某公司拟新聘任的鹏盛所，2020年上市公司审计客户为0，公开资料显示事务所参保人数亦为0。2019年、2020年，这家公司审计报告均显示公司持续经营存在重大不确定性。根据公司披露的业绩预告，今年年报披露后，公司净利润将连续三年为负。若2021年再被出具带有持续经营不确定段落的审计意见，公司将因触碰“连续三年亏损 持续经营能力存在不确定”指标，股票交易被实施其他风险警示。公司之前年度的审计机构为大华所，本次改换鹏盛所，也存在购买审计意见的嫌疑。
透过披露“表象”看换所“本质”
为防范部分不良审计机构“包庇”问题公司，2020年3月，深交所发布《上市公司拟聘任会计师事务所公告格式》，并在2021年1月进行修订，重点关注更换会计师事务所的情形。对于涉及换所的公司，要求说明前任审计机构情况及上年度审计意见、换所原因、公司与前后任会计师的沟通情况等。同时，对上一年度被出具非标意见，或是审计委员会、独立董事、董事会对选聘事务所存在异议情形的，要求做出特别提示。
以某公司为例，公司1月22日披露，经综合考虑公司业务发展及审计工作安排，拟变更年审机构。经深交所问询，公司回函承认换所是因为原事务所对公司主营业务判定、营收扣除新规认定存在不同意见。因此，对上市公司更换会计师事务所的真实原因，投资者还需结合公司经营情况、规范运作、财务处理、存在的风险等，进行仔细推敲和甄别。
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