其他综合收益计提所得税(其他综合收益计提所得税会计分录)

随着我国市场经济的不断发展，许多企业在经营过程中存在着周转资金短缺、融资渠道不畅的发展瓶颈，企业之间特别是集团关联企业之间无偿拆借资金的现象较为普遍，这些都蕴含着利息税务管理风险。

下面我们从相关政策和实务入手，就企业间无偿拆借资金，不收取资金占用费的行为，分析相关的涉税处理与大家共同交流、探讨。

一、主要税收政策分析

（一）企业无偿借款应确认收入缴纳企业所得税。

政策依据：

《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入；其他收入。

《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

（二）企业无偿借款不缴纳企业所得税，但存在被税务机关调整的可能。

政策依据：

《国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告》（国家税务总局公告2017年第6号，以下简称“6号公告”）第三十八条规定，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。

《企业所得税法实施条例》第一百二十条规定，企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。第一百二十三条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。

《税收征收管理法》第三十六条（以下简称“税收征收管理法第36条”）规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。

《税收征收管理法实施细则》第五十四条规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调整其应纳税额：购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价；融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常利率；提供劳务，未按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用；转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间往来作价或者收取、支付费用；未按照独立企业之间业务往来作价的其他情形。

《税收征收管理法实施细则》第五十五条规定，纳税人有本细则第五十四条所列情形之一的，税务机关可以按照下列方法调整计税收入额或者所得额：按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格；按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；按照成本加合理的费用和利润；按照其他合理的方法。

二、税务实务分析

由于在实务中对企业之间无偿使用资金是否缴纳企业所得税存在争议，有必要从企业之间的关系及资金来源方面进行分析。

（一）非关联企业之间无偿使用资金

1、自有资金

取得利息收入或其他经济利益，如果合同上约定“无偿”使用，通常观点认为不涉及企业所得税的缴纳，但前提是需要证明无偿借款理由的正当性，这一点尤为重要。当然，也有观点认为税法上需要计提利息收入，缴纳企业所得税，这在实务中可能存在争议，具体还企业将自有闲置资金无偿让渡他人使用，因没有应以税务机关的执行口径为准。

2.外部借入资金

企业将银行等机构借入的资金无偿让渡其他单位使用，属于无偿转借，实质上是将企业获得的利益转赠他人的一种行为，依据《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定，视同销售按金融机构同期贷款利率确定其转借收入予以调增应纳税所得额。或者采取另一种处理方法，即企业将外部借入资金支付的利息不在税前扣除，因为借入的资金不是自己经营所需，而是出借给他人无偿使用，支付的利息不具有合理性，也不符合《企业所得税法》第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”。上述两种方法的调整如果利率相同对应纳税所得额没有影响，只是调整形式的不同。

（二）关联企业之间无偿使用资金

在实务中经常会遇到集团公司的关联方之间拆借资金的现象，这也是企业所得税和增值税的规定容易混淆的地方，因为按照《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税［2019]20号）规定，自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。但企业所得税按照法人纳税，应确认利息收入，缴纳企业所得税。如企业资金拆出没有确认收入，根据税收征收管理法第36条的规定，税务机关有权进行合理调整。关联企业一方将资金无偿提供给另一方使用，从表面上看，一方没有取得任何经济利益，但是由于关联关系的存在，使得此项交易不符合独立交易原则。提供资金作为一种融资服务，关联企业一方要按独立企业收取利息，另一方符合条件的利息支出可作为成本、费用税前列支。在调整时需要考虑资本弱化、关联债资比例限制等因素的影响。因此关联企业之间无偿使用资金，有观点认为应确认利息收入，缴纳企业所得税。税务机关可通过关联申报审核、同期资料管理、企业财务报表分析等方式进行稽查，确认纳税调整金额。当然，根据6号公告第三十八条规定，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。但实务当中税负水平的平衡要考虑诸多因素的影响，如企业双方税率、优惠政策、亏损弥补期限等均需做出准确判断予以权衡，以免被税务机关纳税调整，造成不必要的税务损失。

（三）关联企业资金损失认定

实务中，关联企业之间无偿拆出资金方计入其他应收款科目居多，款项无法收回时确认坏账损失，如果界定为非经营活动的债权投资损失，根据《国家税务总局关于发布《企业资产损失所得税税前扣除管理办法＞的公告》（2011年第25号）第四十六条第（五）项的规定，企业发生非经营活动的债权不得作为损失在税前扣除；特殊情况如果界定为与收入有关的合理的支出则可能从企业所得税前扣除，这需要有足够的证据支撑。

三、总结

企业所得税一直是税务稽查的重点税种，无论是企业所得税汇算清缴、还是房地产企业土地增值税清算等往往都会被税务局高密度关注，而资金拆借的税务处理问题更是税企争议的高频地带，争议颇多。

如何全方位、有目的地解读与适用有关资金拆借的税法规定，让企业避免争议或在应对税务稽查时不再被动是十分值得思考的。为此，我们提出以下建议，以期帮助企业制定更为合规、节税的资金拆借方案：

1、优化企业资金拆借流程。做到企业间资金拆借财务账目和工作流程的合规和合法，为企业资金拆借节税提供合法有效的财务基础，防范涉税风险的出现。

2、正确分析项目开发需求，采用适当的资金拆借方案。企业应根据经营模式和项目的盈利模式，在对相关涉税制度仔细研读的基础上选择最适宜自身发展的资金拆借方式，提前对资金拆借工作作出合理架构安排，以最大限度的降低涉税成本。

3、企业管理人员及财务人员应提高涉税业务能力。规范企业资金管理调度秩序，使资金走向清晰且计算分摊合理，另外还需完善合同、发票等基础证据资料的归档制度，以综合降低税收风险。