营改增前计提营业税发生增值税纳税义务账务处理

问：我单位2015年8月份与一家企业签订借款合同，合同约定我单位向该企业提供借款服务，借款期限为3年，自2015年9月1日起至2018年8月31日止，该企业需在借款期限届满时还本付息。我单位在营改增前按照计提的应收利息金额确认主营业务收入，并计提了营业税但是没有缴纳。请问2018年8月31日借款期限届满时，我单位就利息收入应缴纳营业税还是增值税？应如何账务处理，是否需要调整以前年度损益？

答：《营业税暂行条例》（国务院令第540号）第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。《营业税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第52号）第二十四条规定，条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期。

你单位签订的借款合同明确约定了借款期限届满还本付息，因此，营改增前并没有产生营业税纳税义务，而是在借款期限届满时产生增值税纳税义务，应就借款利息收入计算缴纳增值税。

《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3目规定，全面试行营业税改征增值税前已确认收入，此后产生增值税纳税义务的账务处理。企业营业税改征增值税前已确认收入，但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的，在达到增值税纳税义务时点时，企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入；已经计提营业税且未缴纳的，在达到增值税纳税义务时点时，应借记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应交城市维护建设税”、“应交税费——应交教育费附加”等科目，贷记“主营业务收入”科目，并根据调整后的收入计算确定计入“应交税费——待转销项税额”科目的金额,同时冲减收入。

《关于<增值税会计处理规定>有关问题的解读》第四条明确，《规定》第二（二）3项中，企业在全面推开营业税改征增值税前已确认收入且已经计提营业税但未缴纳的，根据调整后的收入计算确定销项税额时，该调整后的收入是指按照现行增值税制度调整后的收入，即不含税销售额。

因此，你单位在借款期限届满达到增值税纳税义务时点时，应借记“应交税费——应交营业税”科目，贷记“主营业务收入”；按照现行增值税相关规定将已确认的收入调整为不含增值税销售额，按照调整后的销售额计算销项税额，以此金额计入“应交税费——待转销项税额”科目，同时冲减收入。无需调整以前年度损益。