纳税义务发生时间和税金计提(纳税义务发生时间为纳税期限)

一、收入实现的一般性规定（不需交增值税）

1、股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现; （《实施条例》第十七条）

2、企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。（国税函〔2010〕79号）

3、接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。（《实施条例》第二十一条）

4、关于债务重组收入确认问题

企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。（国税函〔2010〕79号）

二、销售商品确认收入实现时间（需交增值税）

（一）、商品销售总体规定：

会计准则：

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

2、企业对售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

3、收入的金额能够可靠地计量；

4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

5、与交易相关的经济利益能够流入企业。

企业所得税：

除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则（解释：即使没有开具发票但满足收入确认条件也得确认收入）。

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

2、企业对售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

3、收入的金额能够可靠地计量；

4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

注：这四个确认条件基本与企业会计制度和企业会计准则的规定一致，只是所得税的确认收入条件中没有“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一要求，即没有接受企业会计制度和企业会计准则都认可的谨慎性原则。所谓谨慎性原则是指在存在不确定因素的情况下做出判断时，保持必要的谨慎,既不高估资产或收益,也不低估负债或费用，在会计核算中应当对企业可能发生的损失和费用做出合理预计。显然谨慎性原则的使用充满主观的判断，为了保证国家税法的严肃性和可操作性，税法明显无法接受该原则。

增值税：

《增值税暂行条例》（3者孰早原则）

第十九条 增值税纳税义务发生时间：

（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

（该条款有两层含义：第一层是增值税纳税义务采取类似“收付实现制”原则，收讫销售款或者取得索取销售款项凭据是确定增值税纳税义务发生时间的关键；第二层规定先开具发票的，应当即时纳税，这主要是由于增值税专用发票是扣税凭证，在现行“以票抵税”征管模式下，如果允许上游企业开具发票而不确认销项，下游企业却凭票进行抵扣，增值税链条就会断绝，从这个意义上，条例第19条特案规定，先开发票的必须要即时缴纳税款，保证了增值税链条的完整。）

（二）进口货物，为报关进口的当天。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

《增值税暂行条例实施细则》

第三十八条 条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；

（七）纳税人发生本细则第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。

注释：预收款方式、直接收款方式和赊销方式三种收款模式的增值税纳税义务发生时间不同，因此确定企业到底是那一种销售模式就显得非常重要，而判断直接收款和预收货款行为的依据在于双方订立的合同，在合同中确定了的付款结算方式，一般就是适用税法的首要依据）

总局其他文件规定

国家税务总局公告2011年第40号 《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》的规定：

纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

本公告自2011年8月1日起施行。纳税人此前对发生上述情况进行增值税纳税申报的，可向主管税务机关申请，按本公告规定做纳税调整。

（二）、各种销售方式具体规定：

1、销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入; （所会增一致）

销售生产工期不超过12个月的货物。

正常情况下，收到预收款时，不开具发票，也不确认收入；

发出货物时，按照发货金额开具发票，确认收入；

2、建造合同收入---销售生产工期超过12个月的货物，如大型机械设备、船舶、飞机等货物（所会一致，增值税存在差异）

企业所得税：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。（ 见《实施条例》第二十三条 ）

增值税：采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

会计准则：

建造合同的结果能够可靠估计的，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。

如果建造合同的结果不能可靠估计，则不能采用完工百分比法确认和计量合同收入和费用，而应区别以下两种情况进行会计处理：

（一）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

（二）合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

注释：

（1）、企业所得税及会计准则处理。

建造结果能够可靠估计的情况下：在会计处理与所得税处理上，在开工前收到预收款时不确认收入；待开工后，按照“完工百分比法”，按期（月、季、年或形象节点）确认建造合同收入；所以不存在汇算清缴纳税调整事项。

如果建造结果不能可靠估计的情况下：在会计处理与所得税处理上，在开工前收到预收款时不确认收入；待开工后，会计上不能按照完工百分比法确认收入，但是企业所得税上仍然要确认收入，因此，会存在汇算清缴纳税调整。填列A105020表第7行“（二）持续时间超过12个月的建造合同收入”，数据自动过到A105000第3行“（二）未按权责发生制原则确认的收入”。

（2）、增值税处理和企业所得税及会计准则不一致。

在增值税处理上，如果在开工前收到预收款那么就发生了纳税义务；开工后，按照合同约定的收款日期确认纳税义务。

3、以赊销方式销售货物的（所会增一致）

采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

注释：正常情况下，在发出货物时，不开具发票，也不确认收入，在合同约定的收款日期，按照约定的结算金额开具发票，确认收入。

如果在发出货物时开具了发票，则应确认收入。

如果发出货物后，购买方提前付款，按照购买方付款金额开具发票，确认收入。

4、以分期收款方式销售货物的（所会增纳税时点和计税依据都存在差异）

一、增值税、企业所得税和会计准则三者差异

增值税：

纳税义务时间：采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

计税依据：增值税的计税依据是总未来收款额，尽管可能不是一次计征。《增值税暂行条例实施细则》第十二条 条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

企业所得税：纳税义务时间和计税依据都同增值税。（ 见《企业所得税实施条例》第二十三条 ）

会计准则：

确认收入时点：分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回。在这种销售方式下，企业将商品交付给购货方，通常表明与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方，在满足收入确认的其他条件时，应当根据应收款项的公允价值(或现行售价)一次确认收入。按照合同约定的收款日期分期收回货款，强调的只是一个结算时点，与风险和报酬的转移没有关系，因此，企业不应当按照合同约定的收款日期确认收入。

确认确认金额：

如果不具有融资性质，按照未来总收款额确认收入；

如果具有融资性质，确认的收入总额不是总未来收款额，而是按货物现在的公允价值确认收入，总未来收款额大于现在公允价值的差额冲减“财务费用”。

注释：不具有融资性质的分期收款方式销售货物的，增值税企业所得税和会计准则仅存在计税时点的差异。

具有融资性质的分期收款方式销售货物的，增值税企业所得税和会计准则不仅存在计税时点的差异，连计税基础都存在差异。

二、不具有融资性质的分期销售货物会计分录：

（1）销售货物

借：应收账款 113

贷:主营业务收入 100

应交税费—待转销项税 13

借：主营业务成本 80

贷:库存商品 80

（2）到约定的第一次收款时点，开具发票交纳增值税

借：银行存款 56.5

贷：应收账款 56.5

借：应交税费—待转销项税 6.5

贷: 应交税费—应交增值税—销项税 6.5

（3）到约定的第二次收款时点，开具发票交纳增值税

借：银行存款 56.5

贷：应收账款 56.5

借：应交税费—待转销项税 6.5

贷: 应交税费—应交增值税—销项税 6.5

注释：

1、在销售货物阶段，虽然会计确认收入，但是不开具发票，不交纳增值税。等到合同约定的收款时点才开具发票，交纳增值税。

2、汇算清缴时的处理：

（1）销售货物年度。

调减营业收入，填列在A105000表第11行。

调减营业成本，填列在A105000表第30行。

（2）合同约定的收款年度。

调增营业收入，填列在A105000表第11行。

调增营业成本，填列在A105000表第30行。

三、具有融资性质的分期收款方式销售货物会计分录：

假设：现销价格是90元，成本是80元，合同约定分2年支付，总支付额100元。增值税税率13%。

（1）销售货物

借：长期应收款 113

贷：主营业务收入 90

未实现融资收益 10

应交税费—待转销项税 13

借：主营业务成本 80

贷：库存商品 80

（2）到约定的第一次收款时点，开具发票交纳增值税

由90×(P/A, r, 2) = 100，应用插值法，得折现率为7.32%

借：银行存款 56.50

贷：长期应收款 56.50

借：应交税费—待转销项税 6.5

贷: 应交税费—应交增值税—销项税 6.5

借：未实现融资收益 6.59（90*7.32%）

贷：财务费用—分期收款销售商品 6.59

（3）到约定的第二次收款时点，开具发票交纳增值税

借：银行存款 56.50

贷：长期应收款 56.50

借：应交税费—待转销项税 6.5

贷: 应交税费—应交增值税—销项税 6.5

借：未实现融资收益 3.41

贷：财务费用—分期收款销售商品 3.41

注释：

1、说的通俗点，就是会计将税务上100元的主营业务收入拆分成了90元的主营业务收入和10元的财务费用-分期收款销售商品收入。

2、发票开具是按照增值税纳税义务时间开具，并且最后开具总额等于总未来收款额，而不等于货物现在的公允价值。

3、汇算清缴时的处理：

（1）销售货物年度。

调减营业收入，填列在A105000表第11行。

调减营业成本，填列在A105000表第30行。

（2）合同约定的收款年度。

调增营业收入，填列在A105000表第11行。

调增营业成本，填列在A105000表第30行。

调减财务费用---分期收款销售商品，填列在A105000表第22行”与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”。

5、交款提货方式销售商品。（所会增一致）

属于“直接收款方式销售商品”，应于收款时确认收入。

6、销售商品需要安装和检验的。（所会增一致）

在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入; （国税函[2008]875号）

7、销售商品采用托收承付方式。（所会增一致）

销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入;

8、以支付手续费方式委托其他纳税人代销货物。（所会一致，增值税有差异）

增值税：委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

企业所得税：销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

会计准则：同企业所得税。

1、委托方的账务处理：

(1) 发出货物时

借：委托代销商品

贷：库存商品

(2) 收到代销清单时

借：应收账款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税——销项税额

借：主营业务成本

贷：委托代销商品

借：销售费用——代销手续费

应交税费——应交增值税——进项税额

贷：应收账款

(3) 收到受托方支付的货款时

借：银行存款

贷：应收账款

2、受托方的账务处理：

(1) 收到货物时

借：受托代销商品

贷：受托代销商品款

(2) 对实现外销售时

借：银行存款

贷：受托代销商品

应交税费——应交增值税——销项税额

(3) 收到委托方增值税专用发票时

借：受托代销商品款

应交税费——应交增值税——进项税额

贷：应付账款

(4) 支付货款并计算代销手续费时

借：应付账款

贷：银行存款

其他业务收入——代销手续费

应交税费——应交增值税——销项税额

9、视同买断方式委托代销（所会增一致）

视同买断方式委托代销的，在发出商品时确认收入;

10、采取产品分成方式取得收入。（所会增一致）

采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

11、附有销售退回条件的商品销售（所会增存在差异）

新会计准侧：对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的 成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。

每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况， 如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。

增值税：不考虑可能的退货，全额缴纳增值税，等实际退货时再开具红字发票。

企业所得税：不考虑可能的退货，全额确认收入，等实际退货时再冲减收入。

例子：

甲公司是一家三星手机销售公司，2018年3月1日，甲公司向乙公司销售100部S8手机，单位销售价格为5650元，单位成本为4000元，开出的增值税专用发票上注明的销售额为50万元，增值税额为6.5万元。手机已经发出，但款项尚未收到。根据协议约定，乙公司应于2018年12月31日之前支付货款，在2019年6月30日之前有权退回未销售完的手机。甲公司根据过去的经验，估计该批手机的退货率约为20%。在2018年12月31日，甲公司对退货率进行了重新评估，认为只有10%的手机会被退回。甲公司为增值税一般纳税人，实际发生退回时开具红字增值税专用发票，假定手机发出时控制权转移给乙公司。

甲公司的账务处理如下：

（1）2018年3月1 日发出手机时

借：应收账款 565000

贷：主营业务收入 400000

预计负债——应付退货款 100000

应交税费——应交增值税（销项税额） 65000

借：主营业务成本 320000

应收退货成本 80000

贷：库存商品 400000

（2）2018年12月31日收到货款时

借：银行存款 565000

贷：应收账款 565000

（3）2018年12月31日，甲公司对退货率进行重新评估，估计该批手机的退货率约为10%

借：预计负债——应付退货款 50000

贷：主营业务收入 50000

借：主营业务成本 40000

贷：应收退货成本 40000

（4）假设2019年6月30日实际退货量为5部，退货款当时支付

冲减掉预估的10台退货：

借：预计负债——应付退货款 50000

贷：主营业务收入 50000

借：主营业务成本 40000

贷：应收退货成本 40000

重新确认5台实际退货：

借：主营业务收入 25000

应交税费——应交增值税（销项税额） 3250

贷：银行存款 28250

借：库存商品 20000

贷：主营业务成本 20000

注释：

1、2018年汇算清缴时，调增营业收入50000元，填列A105000表第11行。调增营业成本40000元，填列A105000表第30行。

2、2018年汇算清缴时，调减营业收入50000元，填列A105000表第11行。调减营业成本40000元，填列A105000表第30行。

12、以旧换新。（所会增一致）

企业所得税：销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。这意味着把以旧换新分解为销售新货物和回收旧货物两个交易行为，应按新货物的同期销售价格确认收入。在确认收入方面，所得税与增值税规定一致。

（国税函[2008]875号）

增值税：《增值税若干具体问题的规定》（国税发[1993]154号）规定：“纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额。”

会计准则：和企业所得税、增值税处理一致。

13、以物易物。（所会增一致）

所得税与增值税规定相同，交易双方都要确认收入。但实际上都未产生税款。如果符合独立交易原则，不被税务机关进行计税价格调整，那么，货物价值相等，销售税额与进项税相同，增值税为0；同样，在计算所得税时，销售收入与购货成本相同，也不产生所得税款。

14、还本销售。（税会增一致）

增值税：根据《增值税若干具体问题的规定》，“纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中减除还本支出。”

企业所得税：还本发生在销售之后，因此销售时要全额确认收入，不能减除还本支出。

会计准则：同企业所得税。

15、买一赠一（所会增一致）

企业所得税：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。（国税函[2008]875号）

增值税：企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品（返券商品、积分商品，下同）不开发票的，就其实际收到的货款征收增值税。

对于主货物与赠品开在同一张发票的，或者分别开具发票的，应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到货款的当天。

企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。【冀国税函[2009]247号】

不能只就主商品开具发票，而赠品不开具发票，那样赠品可能会被税务要求按照视同销售重复纳税。

会计准则：和企业所得税一致。

举例：

借：银行存款 113.00

贷：主营业务收入-主商品 80.00

-赠品 20.00

应缴税金―应缴增值税---销项税 13.00

借：主营业务成本-主商品 60.00

主营业务成本-赠品 8.00

贷：库存商品-主商品 60.00

-赠品 8.00

16、融资性售后回购（计税依据所会一致、增不一致）

增值税：不论是否属于融资行为，都视同销售，都需纳税。

企业所得税：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。（国税函[2008]875号）

会计：通常情况下，如回购价格现在就确定下来，售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，企业不应确认收入；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息费用，计入财务费用。

有确凿证据表明售后回购满足销售商品确认条件的，如回购价格按回购当时的市场价格，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

融资性售后回购会计分录：

借：银行存款 113

贷：其他应付款 100

应交税费-应交增值税-销项 13

借：发出商品 80

贷：库存商品 80

借：财务费用 5*10

贷：其他应付款 5*10

借： 其他应付款 150

应交税费-应交增值税-进项 19.5（150*13%）

贷：银行存款 169.5

借：库存商品 80

贷：发出商品 80

注释：

1、企业所得税和会计处理一致，所以不存在汇算清缴纳税调整。

2、增值税和企业所得税及会计处理不一致。不区分是否属于融资行为，销售了，开票了，就要纳税。

17、融资性售后回租

增值税：融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税征收范围，不征收增值税。（国家税务总局2010年第13号公告）

企业所得税：融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。（国家税务总局2010年第13号公告）

会计准则：同企业所得税处理。

融资性售后回租会计分录：

1、租赁开始日，向融资公司出售资产

借：固定资产——融资性售后回租固定资产

贷：固定资产——在用固定资产

借：银行存款

未确认融资费用

贷：长期应付款

2、支付租金

借：长期应付款

贷：银行存款

3、按原来的账面价值计提融资租赁资产的折旧

借：管理费用等相关科目

贷：累计折旧

4、分摊未确认融资费用

借：财务费用

贷：未确认融资费用

5、期满时

借：固定资产——在用固定资产

贷：固定资产——融资性售后回租固定资产

注释：

1、企业所得税和会计处理一致，所以不存在汇算清缴纳税调整。

2、融资性售后回租，确认的财务费用，不受不高于银行同期利息的扣除限额限制。

三、提供劳务、转让不动产无形资产确认收入时间（需交增值税）

（一）、劳务不动产无形资产的总体规定：

企业所得税：

企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。（税会存在差异）

提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

1、收入的金额能够可靠地计量；

2、交易的完工进度能够可靠地确定；

3、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

注1：与企业会计准则相比，对于劳务业务企业所得税收入的确定基本和企业会计准则的规定一致，只是也没有接受会计准中的“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一条件。

同时，税法上不认可会计准则的成本回收法，如果交易结果不能可靠估计，说明企业会计核算不健全，对此，应采取“核定征收”方式，而不采取“查账征收”方式。

注2：按月分期确认收入，也是权责发生制的体现。比如提供广告服务从7.1-12.31，平常根据权责分月确认收入。

即企业所得税按权责发生制，有2种体现：（1）按月分期确认法（2）完工百分比法。会计准则也是如此。

会计准则：

完工百分比法：企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

提供劳务交易结果能够可靠估计的4个条件：

1、收入的金额能够可靠地计量；

2、相关的经济利益很可能流入企业；

3、交易的完工进度能够可靠地确定；

4、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量；

成本回收法：企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述四个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：

（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

（2）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。

注2：按月分期确认收入，也是权责发生制的体现。比如提供广告服务从7.1-12.31，平常根据权责分月确认收入。

即企业所得税按权责发生制，有2种体现：（1）按月分期确认法（2）完工百分比法。会计准则也是如此。

增值税：

1、一般项目：纳税人发生应税行为并取得销售款项（劳务过程中或完成后收到）、纳税人发生应税行为并取得索取销售款凭据（合同约定日、劳务完成日）、开具发票3者孰先原则。

如果合同约定付款日，不论收没收到款都要交税。如果在合同约定付款日前开票，那么要提前纳税。如果在合同约定付款日前收款，因为满足在提供劳务的过程中收讫销售款项，那么也要提前纳税。

2、租赁劳务：在上述3者孰先的基础上，如果劳务开始前收到预售款，那么发生纳税义务时间。

特别规定：如果自然人一次收取多月租金，那么可以分摊到每月。个体户和企业则需要一次纳税。

3、建筑劳务：

（一）收到预收款不再是纳税义务发生时间，但是需要预缴增值税，和房地产销售一样。

（二）质押金、保证金的纳税义务时间

（1）建筑施工企业如果开具了发票，没有质押金、保证金也发生了纳税义务；

（2）建筑施工企业如果未开具相应的发票，即使书面合同确定的付款日期到了，也没发生纳税义务。

4、房地产业：合同约定的交房日（提前交房的为提前交房日）、办理产权证日、开票日3者孰早

湖北国税：政策法规《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定，增值税纳税义务发生时间为：“纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”

可见，纳税人发生应税行为是纳税义务发生的前提。房地产公司销售不动产，以房地产公司将不动产交付给买受人的当天作为应税行为发生的时间。

交付时间，以《商品房买卖合同》上约定的交房时间为准；若实际交房时间早于合同约定时间的，以实际交付时间为准。

(“营改增”后，销售不动产的纳税义务较营业税纳税义务发生时间后移，收到预收款的当天不再是销售不动产的纳税义务发生时间。当到了开票或产权发生转移或合同约定的交房日期，才确认纳税义务发生。但为了保证财政收入的均衡入库，《税总2016年18号公告》第十条、第十一条明确：一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款=预收款÷（1 适用税率或征收率）×3%；适用一般计税方法计税的，按照11%的适用税率计算。适用简易计征方法的，按照5%的适用税率计算。)

（二）、各具体劳务不动产无形资产的规定：

1、安装费。

应根据安装完工进度确认收入。安装工程是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入;

2、宣传媒介的收费。

应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入;

3、软件费。

为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入;

4、服务费。

包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入;

5、艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。

艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

6、会员费。

申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。

申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

7、劳务费。

长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

8、利息收入 （所会增都不一致）

企业所得税：按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现; （不适用权责发生制）

增值税：应税行为发生且取得销售款项（劳务过程中或完成后收到）、应税行为发生且取得索取销售款凭据（合同约定日、劳务完成日）、开具发票3者孰先原则。

特别规定：金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

会计准则：按照权责发生制分月确认。

汇算清缴时的处理：

（1）、对于税会差异，汇算清缴时需要按顺序填A105020表、A105000表，最后过到主表A100000表。

（2）、这种税会差异属于时间性差异，是暂时性的，随着合同履行进度，最后会调整一致。

9、租金收入 （所会增都不一致）

企业所得税：按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。但是，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。（一般不适用权责发生制，跨年且提前一次支付的可以按照权责发生制。国税函[2010]79号）

增值税：应税行为发生且取得销售款项（劳务过程中或完成后收到）、应税行为发生且取得索取销售款凭据（合同约定日、劳务完成日）、开具发票3者孰先原则。

特别规定：在3者孰先的基础上，如果预收款销售，那么纳税义务时间为收到预收款的当天。

会计准则：按照权责发生制分月确认。

汇算清缴时的处理：

（1）、对于税会差异，汇算清缴时需要按顺序填A105020表、A105000表，最后过到主表A100000表。

（2）、这种税会差异属于时间性差异，是暂时性的，随着合同履行进度，最后会调整一致。

10、特许权使用费收入（所会增都不一致）

企业所得税：按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现；（不适用权责发生制）（《实施条例》）

属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。（国税函〔2008〕875号）

增值税：应税行为发生且取得销售款项（劳务过程中或完成后收到）、应税行为发生且取得索取销售款凭据（合同约定日、劳务完成日）、开具发票3者孰先原则。按转让无形资产适用6%税率。

会计准则：如果合同、协议规定使用费一次支付，且不提供后续服务的，应视同该项资产的销售一次性完成，一次性确认收入；如果提供后续服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入。

如果合同规定分期支付使用费的，应按照合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。（见会计准则让渡资产使用权收入）

汇算清缴时的处理：

（1）、对于税会差异，汇算清缴时需要按顺序填A105020表、A105000表，最后过到主表A100000表。

（2）、这种税会差异属于时间性差异，是暂时性的，随着合同履行进度，最后会调整一致。

11、建造合同收入---建筑业劳务（所会增都不一致）

会计准则：

完工百分比法：企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

提供劳务交易结果能够可靠估计的4个条件：

1、收入的金额能够可靠地计量；

2、相关的经济利益很可能流入企业；

3、交易的完工进度能够可靠地确定；

4、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量；

成本回收法：企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述四个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：

（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

（2）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。

企业所得税：

企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。（税会存在差异）

提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

1、收入的金额能够可靠地计量；

2、交易的完工进度能够可靠地确定；

3、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

注释：与企业会计准则相比，对于劳务业务企业所得税收入的确定基本和企业会计准则的规定一致，只是没有接受会计准中的“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一条件。这是因为“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一条件充满了企业太多的主观判断，为了保证国家税法的严肃性和可操作性，税法明显无法接受该原则，不能因为企业说销售款可能不能流入企业就不交税。

同时，税法上不认可会计准则的成本回收法，如果交易结果不能可靠估计，说明企业会计核算不健全，对此，应采取“核定征收”方式，而不采取“查账征收”方式。

增值税：

1、一般规定：纳税人发生应税行为并取得销售款项（劳务过程中或完成后收到）、纳税人发生应税行为并取得索取销售款凭据（合同约定日、劳务完成日）、开具发票3者孰先原则。

如果合同约定付款日，不论收没收到款都要交税。如果在合同约定付款日前开票，那么要提前纳税。如果在合同约定付款日前收款，因为满足在提供劳务的过程中收讫销售款项，那么也要提前纳税。

2、特殊规定：

（一）收到预收款不再是纳税义务发生时间，但是需要预缴增值税，和房地产销售一样。

（二）质押金、保证金的纳税义务时间

（1）建筑施工企业如果开具了发票，没有质押金、保证金也发生了纳税义务；

（2）建筑施工企业如果未开具相应的发票，即使书面合同确定的付款日期到了，也没发生纳税义务。

注释：

（1）、一般工程合同约定的付款时点是按照工程结算点（按进度）来安排的，就是增值税纳税义务发生时点，就是应该开具发票的时点。同时也是企业所得税完工百分比法应该确认的收入进度。也是会计权责发生制应该确认的收入进度。三者一致。

如果工程合同约定的付款时点不是按照工程结算点（按进度）来安排的，那么企业所得税和会计还是按结算进度，但是增值税按合同约定的付款时点（不提前开票或收款的情况下）。三者存在差异。

（2）、按工程进度结算，不是意味着每月每年末都要按百分比来核算，而是按照形象进度分几段来确认。

12、房地产业（所会增都不一致）

企业所得税：

在建收到预售款要按计税毛利率计算企业所得税；完工未交付要按照实际毛利计算企业所得税；完工交付后要按照实际毛利计算企业所得税。

增值税：

合同约定的交房日（提前交房的为提前交房日）、办理产权证日、开票日3者孰早

湖北国税：政策法规《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定，增值税纳税义务发生时间为：“纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”

可见，纳税人发生应税行为是纳税义务发生的前提。房地产公司销售不动产，以房地产公司将不动产交付给买受人的当天作为应税行为发生的时间。

交付时间，以《商品房买卖合同》上约定的交房时间为准；若实际交房时间早于合同约定时间的，以实际交付时间为准。

会计准则：没有特别规定，需满足收入确认的5大原则。